FG Saarbrücken Beschluß vom 8.7.2011, 2 V 1099/11

Ähnliche Leistung i.S. von § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG: Schadensregulierung für ausländische Versicherung, auch ohne Beratung - Rechnungsberichtigung für den Vorsteuerabzug ex nunc-Wirkung - Verfahren der Aussetzung der Vollziehung

Leitsätze

1. Die Tätigkeit eines Kfz-Schadenregulierers kann unter bestimmten Voraussetzungen als Rechtsdienstleistung i.S.v. § 2 Abs. 1 RDG zu qualifizieren sein. In diesem Fall stellt sie eine "ähnliche Tätigkeit" i.S.v. § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG dar, so dass sich der Ort der sonstigen Leistung gem. § 3a Abs. 3 Satz 1 UStG nach dem Ort richtet, an dem der Leistungsempfänger sein Unternehmen betreibt.





2. Die Berichtigung einer Rechnung wirkt gem. § 14c Abs. 1 UStG i.V.m. § 17 Abs. 1 Satz 7 UStG nicht ex tunc. Das bedeutet, dass der Vorsteuerabzug aus der korrigierten Rechnung erst in dem Besteuerungszeitraum zulässig ist, in dem die Berichtigung erfolgt.

Tenor

Die Vollziehung der Bescheide über Umsatzsteuer für 2005 bis 2008, alle jeweils vom 22. November 2010, wird bis einen Monat nach Ergehen der Einspruchsentscheidung ausgesetzt, soweit der Antragsgegner nicht bereits die Vollziehung ausgesetzt hat.

Der Antragsgegner trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Beschwerde wird zugelassen.

Tatbestand

I. Das Verfahren betrifft Umsatzsteuerbescheide, die der Antragsgegner im Anschluss an eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung geändert hat. Inhaltlich geht es dabei um die Frage, ob die Antragstellerin sonstige Leistungen im Inland erbracht hat.

Die Antragstellerin betreibt in X. das „… Schadenregulierungsbüro Y.“ als Einzelunternehmen. Dessen Gegenstand ist die Regulierung von Schadensfällen bei Kraftfahrzeugunfällen im Inland für ausländische Versicherungsunternehmen. Die Antragstellerin wird vom Deutschen Büro Grüne Karte e.V. mit der Regulierung von Verkehrsunfällen ausländischer Kraftfahrzeuge in Deutschland beauftragt (siehe hierzu und zum Nachstehenden (http://www.gruene-karte.de/home.html). Das Deutsche Büro Grüne Karte e.V. ist eine Einrichtung der deutschen Autohaftpflichtversicherer zur Abwicklung von Autohaftpflichtfällen im Rahmen des internationalen Grüne-Karte-Systems. Bei Vorliegen der Voraussetzungen übernimmt das Deutsche Büro Grüne Karte e.V. die Pflichten eines Haftpflichtversicherers für ein ausländisches Kraftfahrzeug in Deutschland. Dies geschieht auf der Grundlage einer Grünen Karte bzw. auf der Basis des amtlichen Kennzeichens für Kraftfahrzeuge aus solchen Ländern, für die die Pflicht zum Mitführen eines Versicherungsnachweises (Grüne Karte) entfallen ist. Die europarechtliche Rechtsgrundlage hierfür ist die Richtlinie 2005/14/EG des Europäischen Parlaments und des Rats vom 11. Mai 2005 zur Änderung der Richtlinien 72/166/EWG, 84/5/EWG, 88/357/EWG und 90/232/EWG des Rates sowie der Richtlinie 2000/26/EG des Europäischen Parlaments und des Rates über die Kraftfahrzeug-Haftpflichtversicherung (ABl. EG L 149/17 vom 11. Juni 2005). Deshalb kann das Deutsche Büro Grüne Karte e.V. wie ein Haftpflichtversicherer in Anspruch genommen werden. In aller Regel reguliert das Deutsche Büro Grüne Karte e.V. den Schadenfall nicht selbst, sondern überträgt die Abwicklung des Falles einem Versicherungsunternehmen (Mitglied) oder auch einer privaten Schadenregulierungsorganisation – zu denen auch die Antragstellerin zählt -, die dann jeweils im Auftrage des Deutsche Büro Grüne Karte e.V. tätig werden.

Die Antragstellerin hatte für die Streitjahre Umsatzsteuer-Voranmeldungen abgegeben, denen der Antragsgegner zugestimmt hatte. Darin hatte sie die Umsätze aus dem Schadensregulierungsunternehmen nicht der inländischen Umsatzsteuer unterworfen, weil sie der Auffassung war, der Ort der von ihr erbrachten sonstigen Leistungen sei nicht im Inland.

Im Jahr 2008 führte das Finanzamt bei der Antragstellerin eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung für die Voranmeldungszeiträume Januar 2007 bis Mai 2007 durch. Die Außenprüferin gelangte dabei zur Auffassung, dass die Tätigkeit der Antragstellerin zwar rechtliche Grundkenntnisse voraussetze, jedoch keinen beratenden Charakter habe. Die Tätigkeit bestehe zu einem Großteil in der Erhebung der für die Abwicklung der Schadensfälle erforderlichen Sachverhaltsfeststellungen. Hierdurch werde der ausländische Auftraggeber in die Lage versetzt, abschließend über die geltend gemachten Schadenersatzansprüche zu entscheiden. Der jeweilige Versicherer lagere durch die Einschaltung der Antragstellerin lediglich Verwaltungstätigkeiten aus. Mit der Tätigkeit eines Rechtsanwalts sei dies nicht vergleichbar, so dass die von der Antragstellerin erbrachten Leistungen Inlandsumsätze darstellten. Dies führte zu einer Kürzung der nicht steuerbaren Umsätze im Prüfungszeitraum um insgesamt xxx.xxx EUR und einer entsprechenden Erhöhung der steuerpflichtigen Nettoumsätze.

Darüber hinaus ergab die Überprüfung der geltend gemachten Vorsteuer hinsichtlich der umsatzsteuerbaren und –pflichtigen Miete zweier Objekte in Saarbrücken Beanstandungen für das Jahr 2007. Nach den Feststellungen der Umsatzsteuer-Sonderprüferin wiesen die entsprechenden Rechnungen Mängel auf, welche die Antragstellerin einräumte. Hieraus resultierte eine Vorsteuerkürzung in Höhe von insgesamt rund x.xxx EUR.

Der Antragsgegner schloss sich den Feststellungen der Außenprüferin an und erstreckte die Konsequenzen dieser Rechtsauffassung auch auf die Jahre 2005 bis 2008. Am 22. November 2010 erließ er entsprechend geänderte Umsatzsteuerbescheide, die zu Umsatzsteuer-Nachzahlungen in Höhe von insgesamt rund xxx.xxx EUR führten. Am 23. Dezember 2010 legte die Antragstellerin hiergegen jeweils Einspruch ein. Über diese Einsprüche hat der Antragsgegner noch nicht entschieden. Gleichzeitig beantragte die Antragstellerin die Aussetzung der Vollziehung. Mit seiner Verfügung vom 11. Januar 2011 lehnte der Antragsgegner diesen Antrag ab.

Gegen die Ablehnung der Vollziehungsaussetzung legte die Antragstellerin am 26. Januar 2011 Einspruch ein. Mit seiner Einspruchsentscheidung vom 15. März 2011 half der Antragsgegner dem Einspruch insoweit ab, als er die von der Außenprüferin als Nettoumsätze qualifizierten Umsätze als Bruttoumsätze betrachtete und demzufolge die darin enthaltene Umsatzsteuer herausrechnete. Daraus ergab sich ein Aussetzungsbetrag (Umsatzsteuer und Zinsen) in Höhe von insgesamt xx.xxx,xx EUR. Im Übrigen wies er den Einspruch als unbegründet zurück.

Am 25. März 2011 stellte die Antragstellerin den vorliegenden Antrag auf Aussetzung der Vollziehung bei Gericht.

Zur Begründung trägt sie im Wesentlichen vor, sie werde bei der Schadensabwicklung und –regulierung nicht im eigenen Namen tätig, sondern im Auftrag des ausländischen Kraftfahrzeugsversicherers, den sie im außergerichtlichen Bereich vertrete. Dies geschehe aufgrund eines Dienstverhältnisses mit dem ausländischen Versicherer. Sie sei im Rahmen der geltenden Rechtsvorschriften nur ihrem Auftraggeber gegenüber verpflichtet und niemandem sonst. Nach ihrem Auftrag habe sie die Interessen des ausländischen Versicherers bei der Abwicklung des Schadens, den der Versicherungsnehmer des ausländischen Versicherers verursacht und für den die ausländische Versicherung einzustehen habe, zu wahren, zu vertreten und zu verteidigen. Sie prüfe, ob sich das Ereignis innerhalb des Wagnisses, das der Versicherer seinem Versicherungsnehmer gegenüber abgedeckt habe, abgespielt habe. Die Antragstellerin prüfe die dabei anstehenden Rechtsfragen wie Verhalten des Versicherungsnehmers, Kausalität des Verhaltens, Verschulden und Schaden. Sie beauftrage Sachverständige zur Feststellung von Schadensumfang und –höhe. Darüber hinaus prüfe sie den Umfang der Ersatzpflicht und wehre unberechtigte Ansprüche ab. Außerdem führe sie Verhandlungen mit dem Geschädigten oder seinem Vertreter bzw. mit anderen Versicherungen wegen eines Schadensausgleichs.

Die Antragstellerin ist der Auffassung, die beschriebene Tätigkeit stelle eine Rechtsdienstleistung dar, weil sie fremde Rechtsangelegenheiten besorge, und sei daher der Tätigkeit eines Anwalts ähnlich. Diese Auffassung werde durch die Zivilrechtsprechung gestützt. Für die von ihr erbrachten sonstigen Leistungen sei der Leistungsort daher nicht das Inland, sondern das Land, in welchem der jeweilige Auftraggeber seinen Sitz habe. Daher seien ihre sonstigen Leistungen nicht im Inland steuerbar.

Soweit der Vorsteuerabzug für das Jahr 2007 beanstandet worden sei, seien die maßgeblichen Rechnungen berichtigt worden. Die Rechnungsberichtigung wirke auf das betroffene Jahr zurück, so dass insoweit der Vorsteuerabzug der gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuerbeträge im Jahr 2007 zu gewähren sei.

Die Antragstellerin beantragt sinngemäß, die Vollziehung der Bescheide über Umsatzsteuer für 2005 bis 2008, alle jeweils vom 22. November 2010, auszusetzen, soweit der Antragsgegner nicht bereits die Aussetzung der Vollziehung gewährt hat.

Der Antragsgegner beantragt, den Antrag als unbegründet zurückzuweisen.

Zur Begründung trägt er im Wesentlichen vor, die Tätigkeit der Antragstellerin sei nicht mit derjenigen eines Rechtsanwalts vergleichbar. Letztere diene in erster Linie der Rechtspflege und der Rechtsberatung. Dies setze indessen eine entsprechende juristische oder vergleichbare systematische Ausbildung voraus, welche die Antragstellerin jedoch nicht nachgewiesen habe. Die die Tätigkeit eines Rechtsanwalts prägenden Kernbereiche, nämlich Rechtsberatung sowie Vertretung und Verteidigung der Rechtsangelegenheiten des Auftraggebers im konkreten Versicherungsfall, könnten von der Antragstellerin demzufolge nicht abgedeckt werden. Daher bediene sie sich im Rahmen ihres Unternehmens eines qualifizierten Rechtsanwalts. Die Antragstellerin gehe selbst nicht davon aus, dass sie eine beratende Tätigkeit ausübe. Es sei ihr zuzugeben, dass sie den jeweiligen ausländischen Versicherer im außergerichtlichen Bereich vertrete und sie dabei die Vermögensinteressen ihres Auftraggebers wahrzunehmen habe. Sie sei demnach nicht auf die rein technische Abwicklung des jeweiligen Versicherungsfalles beschränkt. Mangels einer juristischen Ausbildung handele es sich dabei aber nicht um eine der Rechtsanwaltstätigkeit vergleichbare Tätigkeit.

Die Rechnungsberichtigung entfalte keine Rückwirkung. Vielmehr sei die Vorsteuerkorrektur im Jahr der Rechnungsberichtigung vorzunehmen; sie wirke also nicht auf den Zeitpunkt der erstmaligen Rechnungsausstellung zurück. Dies sei jedenfalls nicht das Jahr 2007.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstands wird auf die von den Beteiligten gewechselten Schriftsätze sowie auf die beigezogenen Behördenakten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

II. Der nach § 69 Abs. 4 FGO zulässige Antrag ist teilweise begründet.

1. Es bestehen nach Auffassung des Senats unter rechtlichen Gesichtspunkten ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen, auf der Grundlage der §§ 164 Abs. 2, 167 AO geänderten Umsatzsteuerbescheide, so dass deren Vollziehung auszusetzen ist (§ 69 Abs. 2 Sätze 2 und 6, Abs. 3 Sätze 1 und 3 FGO). Denn der Antragsgegner hat die Umsätze aus dem Schadensregulierungsunternehmen zu Unrecht als Inlandsumsätze betrachtet und entsprechende Änderungsbescheide erlassen.

Nach ständiger Rechtsprechung des BFH bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts, wenn sich bei summarischer Prüfung ergibt, dass neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Umstände zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfrage oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken. Dabei brauchen die für die Unrechtmäßigkeit des Verwaltungsakts sprechenden Bedenken nicht zu überwiegen, das heißt, ein Erfolg des Steuerpflichtigen braucht nicht wahrscheinlicher zu sein als ein Misserfolg (BFH vom 30. Juni 1967 III B 21/66, BStBl III 1967, 533; vom 28. November 1974 V B 52/73, BStBl II 1975, 239). Dabei trifft das Gericht eine Entscheidung aufgrund des unstreitigen Sachverhalts, der gerichtsbekannten Tatsachen und der präsenten Beweismittel (ständige Rechtsprechung; vgl. zum Beispiel BFH vom 13. Oktober 2009 VIII B 62/09, DB 2009, 2521; vom 14. Februar 2006 VIII B 107/04, BStBl II 2006, 523).

Die Änderungsbescheide für 2005 bis 2008 über Umsatzsteuer dürften indessen teilweise rechtswidrig sein, denn der Ort der sonstigen Leistungen, die von der Antragstellerin erbracht werden, bestimmt sich nach dem Sitz des jeweiligen ausländischen Haftpflichtversicherers, durch den die Antragstellerin im jeweiligen konkreten Einzelfall zur Schadensregulierung beauftragt wird. Ihre hierauf entfallenden Umsätze sind daher im Inland nicht steuerbar.

Denn nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer nur die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer (§ 2 UStG) im Inland im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Ob eine sonstige Leistung im Inland ausgeführt wurde, bestimmt sich nach § 3a UStG.

Nach § 3a Abs. 3 Satz 1 UStG wird die sonstige Leistung abweichend von § 3a Abs. 1 UStG dort ausgeführt, wo der Empfänger einer der in § 3a Abs. 4 UStG bezeichneten sonstigen Leistungen, wenn er ein Unternehmer ist, sein Unternehmen betreibt. Sonstige Leistungen in diesem Sinne sind nach § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG die sonstigen Leistungen aus der Tätigkeit als Rechtsanwalt, Patentanwalt, Steuerberater, Steuerbevollmächtigter, Wirtschaftsprüfer, vereidigter Buchprüfer, Sachverständiger, Ingenieur, Aufsichtsratsmitglied, Dolmetscher und Übersetzer sowie ähnliche Leistungen anderer Unternehmer, insbesondere die rechtliche, wirtschaftliche und technische Beratung.

"Ähnliche Leistungen" im Sinne des § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG sind Leistungen, die irgendeiner der in dieser Vorschrift ausdrücklich aufgeführten Tätigkeiten ähnlich sind. Das ist dann der Fall, wenn beide Tätigkeiten dem gleichen Zweck dienen (vgl. EuGH vom 6. Dezember 2007 C-401/06, EuGHE 2007, I-10609 Rz. 31 mit weiteren Nachweisen; BFH vom 3. April 2008 V R 62/05, BStBl II 2008, 900). Aus den europarechtlichen Regelungen folgt, dass „ähnliche Leistungen“ zum einen ein Schwergewicht auf der Beratung haben können (Art. 56 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL; vgl. Stadie in Rau/Dürrwächter/Flick/Geist, UStG, § 3a, Rz. 272). Dabei kann die Beratung insbesondere rechtlicher oder wirtschaftlicher Art sein, sie muss es aber nicht (Stadie, a.a.O.).

Eine „ähnliche Leistung“ kann demzufolge auch dann vorliegen, wenn sie keine Beratungsleistung darstellt. Dies folgt aus dem Wortlaut des § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG, nämlich aus der Verwendung des Tatbestandsmerkmals „insbesondere“ (Stadie in Rau/Dürrwächter/Flick/Geist, UStG, § 3a, Rz. 275). So ist zum Beispiel die Tätigkeit eines Rechtsbeistands (vgl. § 4 Abs. 1 Satz 2 2. AVO zum RBerG, § 6 RDGEG) derjenigen eines Rechtsanwalts ähnlich (Kemper in Vogel/Schwarz, UStG, § 3a, Rz. 371; Kossack in Offerhaus/Söhn/Lange, UStG, § 3a, Rz. 79; Stadie in Rau/Dürrwächter/Flick/Geist, UStG, § 3a, Rz. 276; siehe zum Rechtsbeistand Offermann/Burckart in Krenzler [Hrsg.], RDG, 1. Aufl. 2010, § 1 RDGEG, Rz. 64; Rennen/Caliebe, 3. Aufl. 2001, § 4 2. AVO, Rz. 1 ff.; zu Aufgaben und Umfang der Tätigkeit des Rechtsbeistand siehe Chemnitz/Johnigk, RBerG, 11. Aufl. 2003, Art. 1 § 1, Rz. 129 ff.).

Nach Auffassung des Senats ist die Tätigkeit der Antragstellerin eine in diesem Sinne „ähnliche“ Tätigkeit. Denn sie ist nicht auf die bloße Verwaltung im Auftrag des jeweiligen ausländischen Versicherers beschränkt. Vielmehr hat sie – wie auch der Antragsgegner anerkennt - die Interessen des ausländischen Versicherers bei der Abwicklung des Schadens, den der Versicherungsnehmer des ausländischen Versicherers verursacht und für den die ausländische Versicherung einzustehen hat, zu wahren, zu vertreten und zu verteidigen.

1.1 Die unternehmerische Tätigkeit der Antragstellerin stellt eine Rechtsdienstleistung im Sinne von § 2 Abs. 1 RDG dar. Hiernach ist Rechtsdienstleistung jede Tätigkeit in konkreten fremden Angelegenheiten, sobald sie eine rechtliche Prüfung des Einzelfalls erfordert. Die Regulierung von Verkehrsunfallschäden ist in dieser Legaldefinition nicht enthalten und auch nicht im Katalog des § 2 Abs. 2 RDG aufgeführt, aber auch nicht durch § 2 Abs. 3 RDG von der Anwendung des RDG ausgeschlossen.

Demnach kann die Regulierung von Verkehrsunfallschäden eine Rechtsdienstleistung im Sinne von § 2 Abs. 1 RDG sein, wenn die Schadensregulierung mit einer rechtlichen Prüfung verbunden ist, das heißt, wenn eine Prüfung von Grund und Umfang der Eintrittspflicht des Versicherers erfolgt (vgl. Römermann in Grunewald/Römermann, RDG, 1. Aufl. 2008, § 2, Rz. 69). Dies ist im Streitfall gegeben, da die Antragstellerin – wie dargestellt – prüft, ob eine Ersatzpflicht ihres Auftraggebers besteht. Ihre Tätigkeit ist demnach gerade nicht bloß auf die verwaltungsmäßige, technische Abwicklung eines Schadensfalles beschränkt, wie es der Fall wäre, wenn die Antragstellerin lediglich eine Einziehungstätigkeit (Inkasso) ausübte (vgl. hierzu BVerfG vom 20. Februar 2002 1 BvR 423/99, 1 BvR 821/00, 1 BvR 1412/01, NJW 2002, 1190; Römermann in Grunewald/Römermann, RDG, 1. Aufl. 2008, § 2, Rz. 67). Die Antragstellerin entfaltet nicht nur rein wirtschaftliche Tätigkeiten, die aus dem Anwendungsbereich des RDG herausfallen, und wickelt die Verkehrsunfallschäden nicht nur in der Weise ab, dass einzelne, unstreitige Schadenersatzansprüche ohne rechtliche Prüfung im Einzelfall geregelt werden (vgl. hierzu Krenzler in Krenzler[Hrsg.], RDG, 1. Aufl. 2010, § 2, Rz. 17 und Rz. 42).

Aus der Sicht des Senats bestehen die prägenden Tätigkeiten der Antragstellerin darin, im jeweiligen konkreten Einzelfall – wie von § 2 Abs. 1 RDG ausdrücklich gefordert - zu prüfen, ob sich das Schadensereignis innerhalb des Wagnisses, das der Versicherer seinem Versicherungsnehmer gedeckt hat, abgespielt hat. Insbesondere prüft die Antragstellerin die dabei aufgeworfenen rechtlichen Vorfragen wie Verhalten des Versicherungsnehmers, Kausalität des Verhaltens, Verschulden und Schaden. Sie untersucht daher – gegebenenfalls unter Beauftragung eines Sachverständigen zur Feststellung von Schadensumfang und –höhe - den Umfang der Ersatzpflicht und wehrt unberechtigte Ansprüche ab. Darauf, ob die hierfür erforderliche Subsumtion eine „vertiefte“ oder „besondere“ rechtliche Prüfung erforderlich macht, kommt es für das Vorliegen einer Rechtsdienstleistung im Sinne von § 2 Abs. 1 RDG nicht an (Krenzler in Krenzler [Hrsg.], RDG, 1. Aufl. 2010, § 2, Rz. 42). Unerheblich es deshalb auch, ob es bei der Schadensregulierung um – vermeintlich oder tatsächlich - einfache Ansprüche des Geschädigten geht. Denn auch dies setzt zunächst eine Subsumtion des konkreten Sachverhalts unter einschlägige rechtliche Kategorien voraus und ist deshalb Rechtsdienstleistung (Krenzler in Krenzler [Hrsg.], RDG, 1. Aufl. 2010, § 2, Rz. 42).

Aufgrund der mitgeteilten Tatsachen steht bei summarischer Betrachtung für den Senat fest, dass die Tätigkeit der Antragstellerin nicht nur in der Erhebung der für die Abwicklung der Schadensfälle erforderlichen Sachverhaltsfeststellungen besteht. Daher ist es nicht zutreffend, wenn der Antragsgegner meint, der jeweilige ausländische Haftpflichtversicherer lagere nur schlichte Verwaltungstätigkeiten aus, wenn er die Antragstellerin mit der Schadensregulierung beauftrage.

1.2 Der Argumentation des Antragsgegners ist aus mehreren Gründen nicht zu folgen: Soweit er auf darauf abstellt, dass die Antragstellerin nicht beratend tätig sei, kann er nicht durchdringen. Denn ausweislich des klaren Wortlauts von § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG ist, wie oben bereits dargestellt wurde, die – rechtliche, wirtschaftliche oder technische - Beratung nur beispielhaft aufgeführt. Die „ähnliche Tätigkeit“ kann daher in einer beratenden Tätigkeit bestehen, sie muss es aber nicht (vgl. Pflüger in Hartmann/Metzenmacher, UStG, E § 3a, Rz. 181). Deshalb kann aus dem Umstand, dass die Antragstellerin nicht beratend tätig ist, nichts hergeleitet werden.

In diesem Zusammenhang kann der Antragstellerin auch nicht entgegen gehalten werden, sie erbringe keine berufstypischen Leistungen eines Rechtsanwalts. Denn die Antragstellerin ist keine Rechtsanwältin und kann schon deshalb keine entsprechenden Tätigkeiten erbringen. Dieses Argument berücksichtigt nicht hinreichend den Regelungsgehalt des § 3a Abs. 4 Nr. 4 UStG, der nach so genannten Katalogtätigkeiten einerseits und „ähnlichen Tätigkeiten“ andererseits unterscheidet. Für die Bestimmung des Leistungsorts eines der bezeichneten Berufsträgers - zum Beispiel eines Rechtsanwalts - kommt es darauf an, dass er sonstige Leistungen im Rahmen seiner berufstypischen Tätigkeit erbringt (BFH vom 5. Juni 2003 V R 25/02, BStBl II 2003, 734). Dies kann indessen nicht für „ähnliche Tätigkeiten“ im Sinne der Vorschrift gelten, da diese gerade nicht bei Ausübung der „Katalogberufe“ entfaltet werden. Wer keinen „Katalogberuf“ ausübt, kann demzufolge auch keine hierfür berufstypischen Tätigkeiten entfalten.

Ebenso wenig spricht gegen die Annahme einer „ähnlichen Tätigkeit“, dass die Antragstellerin über keine juristische oder vergleichbare systematische Ausbildung verfügt und die Tätigkeit des Schadensregulierers keine besondere Ausbildung erfordert. Denn § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG stellt – anders als § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG - nicht auf die Ausbildung und die Vergleichbarkeit der Qualifikation ab, sondern lediglich auf die Ähnlichkeit der Leistung (vgl. Kemper in Vogel/Schwarz, UStG, § 3a, Rz. 370; Kossack in Offerhaus/Söhn/Lange, UStG, § 3a, Rz. 79). Es ist nach Auffassung des Senats unabweisbar, dass die Antragstellerin für die Ausführung der Schadensregulierungsleistungen über ein Mindestmaß an Rechtskenntnissen verfügen muss, da sie ansonsten nicht in der oben beschriebenen Weise für die ausländischen Haftpflichtversicherer tätig werden könnte.

1.3 Der Senat ist der Auffassung, dass jedenfalls solche Tätigkeiten einer anwaltlichen Tätigkeit „ähnlich“ im Sinne von § 3a Abs. 4 Nr. 3 UStG sind, die gemäß § 2 Abs. 1 RDG als Rechtsdienstleistungen anzusehen sind. Es sind für den Senat auch keine Gesichtspunkte erkennbar, die aus gesetzessystematischen Gründen des Umsatzsteuerrechts einem solchen Verständnis entgegenstünden.

2. Soweit die Antragstellerin die Berücksichtigung von Vorsteuern in Höhe von 1.284 EUR begehrt, ist der Antrag unbegründet. Denn insoweit bestehen keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Umsatzsteuerbescheids für 2007.

Streitig ist lediglich noch, auf welchen Zeitpunkt die unbestrittene Rechnungsberichtigung wirkt. Hierzu ergibt sich – wie der Antragsgegner zutreffend ausgeführt hat – aus § 14c Abs. 1 Satz 2 UStG i.V.m. § 17 Abs. 1 Satz 7 UStG, § 31 Abs. 5 UStDV, dass die Berichtigung für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen ist, in welchem die Änderung eingetreten ist, das heißt in welchem die Rechnungsberichtigung vorgenommen wurde.

Der der Anspruch auf den Vorsteuerabzug hängt indessen von der Ausgabe einer Rechnung (§ 14 UStG) und weiteren Voraussetzungen ab, die im Einzelnen in § 15 UStG geregelt sind und die hier nicht streitig sind.

Gemeinschaftsrechtliche Vorgaben hierzu ergeben sich aus Art. 167 MwStSystRL i.V.m. Art. 63 MwStSystRL). Nach § 167 MwStSystRL entsteht das Recht auf Vorsteuerabzug, wenn der Anspruch auf die abziehbare Steuer entsteht. Nach Art. 63 MwStSystRL ist dies der Fall, sobald die Lieferung des Gegenstands bewirkt oder die Dienstleistung erbracht ist. Demgegenüber ergibt sich aus Art. 178 Buchst. a MwStSystRL, dass die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug an dem Besitz einer ordnungsgemäßen Rechnung geknüpft ist (Art. 168 Buchst. a MwStSystRL i.V.m. Art. 178 Buchst. a MwStSystRL).

Hinsichtlich dieser Frage schließt sich der Senat der Auffassung des Niedersächsischen FG an, wonach sich zum einen eine ex-tunc-Wirkung der Rechnungsberichtigung nicht aus dem Wortlaut des § 31 Abs. 5 UStDV ergibt; zum anderen folgt aus § 14c Abs. 1 UStG i.V.m § 17 Abs. 1 Satz 7 UStG, dass Berichtigungen lediglich eine „ex-nunc-Wirkung“ zukommt (siehe FG Niedersachsen vom 25. Oktober 2010 5 K 425/08, BB 2011, 1365; vgl. auch Stadie in Rau/Dürrwächter/Flick/Geist, UStG, § 14, Rz. 549).

Die Berichtigung der Rechnung nach § 14c Abs. 1 Satz 2 UStG entfaltet demnach – anders als die Antragstellerin meint – keine Rückwirkung auf den Besteuerungszeitraum, in dem die Leistung erbracht wurde und in dem die fehlerhafte Rechnung ausgestellt wurde. Im Streitfall kommt daher die Berücksichtigung der Vorsteuern nicht im steuerlich maßgeblichen Besteuerungszeitraum, dem Jahr 2007, sondern erst im Jahr der Rechnungsberichtigung in Betracht.

3. Die Kostenentscheidung folgt aus §§ 135 Abs. 1, 136 Abs. 1 Satz 3 FGO, da die Antragstellerin nur zu einem geringen Teil unterlegen ist.

4. Bei der gegebenen Sach- und Rechtslage war die Beschwerde nach § 128 Abs. 3 Satz 2 FGO i.V.m. § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zur Fortbildung des Rechts zuzulassen. Denn soweit ersichtlich, war die Frage, ob ein Schadenregulierer, der Rechtsdienstleistungen im Sinne von § 2 Abs. 1 RDG erbringt, eine „ähnliche Tätigkeit“ im Sinne von § 3a Abs. 3 Satz 1 und Abs. 4 Nr. 3 UStG noch nicht Gegenstand einer höchstrichterlichen Entscheidung.

Außerdem wurde hinsichtlich der Frage, ob der Rechnungsberichtigung nach §§ 14c Abs. 1 Satz 2 UStG, 31 Abs. 5 UStDV eine Rückwirkung zukommt, gegen das Urteil des Niedersächsischen FG vom 25. Oktober 2010 5 K 425/08, BB 2011, 1365, Revision eingelegt, die beim BFH unter dem Geschäftszeichen XI R 41/10 geführt wird. Der Senat schließt sich dem Niedersächsischen FG auch insoweit an, als nach seiner Auffassung die Sache grundsätzliche Bedeutung hat. Daher ist es geboten, insoweit die Beschwerde nach § 128 Abs. 3 Satz 2 FGO i.V.m. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen.