FG Saarbrücken Beschluß vom 23.2.2011, 1 V 1029/11

Antrag auf einstweilige Anordnung zur vorläufigen Einstellung der Vollstreckung - Festsetzungsfrist als gesetzliche Frist - Nichtigkeit eines Steuerbescheides

Leitsätze

Wird ein Antrag auf Änderung eines bestandskräftigen Steuerbescheides gestellt, den das Finanzamt ablehnt, so kommt ein Vollstreckungsaufschub nur unter den Voraussetzungen des § 114 FGO i.V.m. § 258 AO in Betracht. Hiernach ist die Vollstreckung wegen Unbilligkeit einzustellen, wenn die behaupteten Ansprüche des Steuerpflichtigen unstreitig sind oder zumindest mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit bestehen.

Tenor

Der Antrag wird zurückgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden der Antragstellerin auferlegt.

Die Entscheidung ergeht unanfechtbar.

Tatbestand

I. Die Antragstellerin ist eine 1999 gegründete Aktiengesellschaft. Im November 2005 verlegte die Antragstellerin ihren Firmensitz von A nach B.

Am 22. August 2005 reichte die Antragstellerin die Umsatzsteuererklärung 2004 beim Finanzamt A ein. Das Finanzamt stimmte der Steuererklärung, die einen Erstattungsanspruch auswies, zu und überwies den Erstattungsbetrag noch im Jahre 2005 an sie. Nach einer im Jahre 2005 durchgeführten Betriebsprüfung für 2001 bis 2003 erließ der Antragsgegner am 30. Dezember 2009 u.a. auch einen nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Umsatzsteuerbescheid für 2004. Der Vorbehalt der Nachprüfung blieb bestehen. Des Weiteren enthielt der Bescheid die Erläuterung "Die am 05.10.2006 eingegangene Umsatzsteuer-Jahreserklärung steht einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich". Der Bescheid wurde der Antragstellerin am 31. Dezember 2009 durch Postzustellungsurkunde zugestellt.

Mit Schreiben vom 4. Oktober 2010 stellte die Antragstellerin den Antrag auf Änderung des Umsatzsteuerbescheides 2004 gemäß § 164 Abs. 2 AO. Der Antragsgegner lehnte den Änderungsantrag wegen Festsetzungsverjährung mit Bescheid am 8. Oktober 2010 ab. Die Antragstellerin legte gegen den Ablehnungsbescheid am 15. Oktober 2010 Einspruch ein, den der Antragsgegner mit Entscheidung vom 1. Dezember 2010 zurückwies. Den am 23. November 2010 gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung wies der Antragsgegner am 26. November 2010 zurück. Am 21. Dezember 2010 erhob die Antragstellerin Klage (1 K 1670/10). Den daraufhin beim Finanzgericht des Saarlandes gestellten Aussetzungsantrag wies dieses durch Beschluss vom 9. Februar 2011 1 V 1671/10 als unzulässig zurück. Auf die Akten der beiden vorgenannten Verfahren wird Bezug genommen.

Am 27. Januar 2011 hat die Antragstellerin beim Finanzgericht des Saarlandes beantragt, das Gericht möge eine einstweiligen Anordnung dahingehend erlassen, dass bis zur endgültigen Entscheidung im Klageverfahren 1 K 1670/10 Vollstreckungsmaßnahmen unterbleiben.

Der Antragsgegner habe die Änderung nach § 164 Abs. 2 AO abgelehnt, weil Festsetzungsverjährung eingetreten sei. Auf Grund des im Bescheid vom 30. Dezember 2009 bekannt gegebenen Datums (5. Oktober 2006) habe die Antragstellerin davon ausgehen können, dass die Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 1 AO mit Ablauf des 31. Dezember 2006 beginne und somit erst am 31. Dezember 2010 ende. Der Änderungsantrag sei erst zu diesem Zeitpunkt gestellt worden, da erst zu diesem Zeitpunkt über die auch für das Streitjahr bedeutsamen umsatzsteuerlichen Sachverhalte 2005-2008 entschieden gewesen sei. Im Übrigen leide der Umsatzsteuerbescheid 2004 an einem schwerwiegenden Mangel, so dass die Vollstreckung einen wesentlichen Eingriff in die Rechtssphäre der Antragstellerin darstelle.

Der Antragsgegner hat keinen Antrag gestellt.

Im Verfahren 1 V 1671/10 hat er auf seine Klageerwiderung im Verfahren 1 K 1670/10 verwiesen. Demnach sei zum Zeitpunkt des Änderungsantrages vom 4. Oktober 2010 für die Umsatzsteuer des Streitjahres Festsetzungsverjährung eingetreten. Der Änderungsbescheid vom 30. Dezember 2009 sei nicht nichtig.

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die Akten der Verfahren 1 V 1671/10 und 1 K 1670/10 sowie auf die Akten des Antragsgegners Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

II. Der Antrag auf Erlass einer einstweiligen Anordnung wird zurückgewiesen. Es kann dahinstehen, ob sich die Antragstellerin ausschließlich auf Aussetzungsgründe nach § 69 Abs. 2 FGO beruft. In jedem Fall sind die Voraussetzungen des § 114 Abs. 1 FGO weder dargelegt noch nach Aktenlage ersichtlich.

1. Nach § 114 Abs.1 Satz 2 FGO kann das Gericht auf Antrag eine einstweilige Anordnung zur Regelung eines vorläufigen Zustandes in Bezug auf ein streitiges Rechtsverhältnis erlassen. Voraussetzung für den Erlass einer einstweiligen Anordnung ist, dass der im Hauptverfahren geltend gemachte oder geltend zu machende Anspruch (Anordnungsanspruch) und die Notwendigkeit einer Regelung (Anordnungsgrund) bezeichnet und glaubhaft gemacht werden (§ 114 Abs. 3 FGO, § 920 Abs. 1 und 2 ZPO). Eine einstweilige Anordnung kann nicht in Fällen des § 69 FGO ergehen (§ 114 Abs. 5 FGO).

2. Bezeichnung und Glaubhaftmachung des Anordnungsanspruchs bedeuten, dass der Antragsteller den Anspruch rechtlich schlüssig darlegen und dessen tatsächliche Voraussetzungen (§ 294 ZPO) glaubhaft machen muss. Anordnungsanspruch kann auch der Anspruch auf einstweilige Einstellung oder Beschränkung der Vollstreckung gemäß § 258 AO sein.

Die einstweilige Einstellung oder Beschränkung der Vollstreckung gemäß § 258 AO ist in das pflichtgemäße Ermessen der Vollstreckungsbehörde gestellt. Soweit nicht die Unbilligkeit einzelner Vollstreckungsmaßnahmen, sondern die Einstellung oder die Beschränkung der Vollstreckung insgesamt in Rede steht, hat eine solche Maßnahme stundungsähnlichen Charakter. Wird der Vollstreckung entgegengehalten, der Vollstreckungsschuldner habe Gegenansprüche gegen den Vollstreckungsgläubiger, ergeben sich parallele Wertungen wie bei der Stundung. Auch die Vollstreckung wäre als unzulässige Rechtsausübung unbillig und ermessensfehlerhaft, wenn der Betrag der Vollstreckung sogleich zurückgezahlt werden müsste. Es ist allerdings zu beachten, dass § 258 AO eine allein für das Vollstreckungsverfahren geltende Billigkeitsregelung darstellt. Er erlaubt nicht die verdeckte Anwendung der Regelung über die Aussetzung der Vollziehung (§ 69 Abs. 2 und 3 FGO) auf bereits unanfechtbare Steuerbescheide.

Die Verfahrenswege, den Vollzug eines Steuerbescheides vorläufig aufzuhalten, unterscheiden sich danach, ob der Steueranspruch angefochten oder bestandskräftig ist. Im Falle der Anfechtung kann durch Aussetzung der Vollziehung nach § 361 AO bzw. § 69 FGO die Vollstreckbarkeit beseitigt werden (§§ 251, 257 AO). Ist der Verwaltungsakt dagegen unanfechtbar geworden, kommt eine vorläufige Vollstreckungsverschonung nur nach Maßgabe des § 258 AO in Betracht (grundlegend: BFH vom 29. November 1984 V B 44/84, BStBl II 1985, 194).

Eine Unbilligkeit der Vollstreckung i.S. von § 258 AO liegt nicht bereits deshalb vor, weil der Vollstreckungsschuldner Gegenansprüche geltend gemacht hat, die vom Finanzamt jedoch nicht anerkannt worden sind, so dass es einer Klärung durch ein finanzgerichtliches Verfahren bedarf. Vielmehr könnte sich eine Vollstreckung allenfalls dann als unbillig erweisen, wenn die behaupteten Ansprüche unstreitig sind oder zumindest mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit bestehen und wenn sie fällig sind (BFH vom 28. August 2008 VII B 233/07, BFH/NV 2008, 1991).

Der Antrag, durch einstweilige Anordnung die Vollstreckung vorläufig einzustellen, ist unzulässig (§ 114 Abs. 5 FGO), wenn er ausschließlich mit der Rechtswidrigkeit der Steuerfestsetzung begründet wird. Der Steuerpflichtige kann insofern Rechtsschutz nur durch die Aussetzung der Vollziehung erreichen (BFH vom 12. März 1993 V B 124/92, BFH/NV 1994, 260 m.w.N.).

3. Im Entscheidungsfall hat die Antragstellerin keine anderen Aspekte als die vorgetragen, auf die sie sich bereits im Verfahren 1 V 1671/10 zur Begründung einer Aussetzung der Vollziehung gestützt hat. § 258 AO findet in ihren Schriftsätzen keine Erwähnung. Von daher gesehen wäre der Antrag als unzulässig zurückzuweisen.

4. Der Antrag hätte aber selbst dann keinen Erfolg, wenn zugunsten der Antragstellerin angenommen würde, die einstweilige Anordnung (§ 114 Abs.1 FGO) richte sich auf einstweilige Einstellung der Zwangsvollstreckung im Hinblick auf im Klageverfahren 1 K 1670/10 vorgebrachten Bedenken gegen die Rechtmäßigkeit des Umsatzsteuerbescheides 2004. Die einstweilige Anordnung wäre dann zwar zulässig, aber unbegründet.

a. Die Antragstellerin hat den Anordnungsanspruch auf einstweilige Einstellung oder Beschränkung der Vollstreckung gemäß § 258 AO weder rechtlich schlüssig dargelegt noch dessen tatsächliche Voraussetzungen glaubhaft gemacht. Zudem hat sie einen Anordnungsgrund für die begehrte Anordnung zur Regelung eines vorläufigen Zustands in Bezug auf das streitige Rechtsverhältnis nicht dargelegt.

Das Vorbringen der Antragstellerin richtet sich gegen das Bestehen der – wegen Verjährungseintritts - bestandskräftig festgesetzten Umsatzsteuer 2004. Dass sich der Senat im Hauptsacheverfahren 1 K 1670/10 den Bedenken der Antragstellerin mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit anschließen wird, ist nicht anzunehmen.

b. Eine Steuerfestsetzung oder ihre Änderung sind nicht mehr zulässig, wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen ist. Die Festsetzungsfrist für die Umsatzsteuer beträgt vier Jahre (§ 169 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Nr. 2 AO). Sie beginnt grundsätzlich mit Ablauf des Jahres, in dem die Steuer entstanden ist. Wenn - wie für die Umsatzsteuer - eine Steuererklärung oder eine Steueranmeldung einzureichen ist, beginnt die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuererklärung eingereicht wird (§ 170 Abs. 2 Nr. 1 AO). Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist mit einer Außenprüfung begonnen, so läuft die Festsetzungsfrist für Steuern, auf die sich die Außenprüfung erstreckt, nicht ab, bevor die auf Grund der Außenprüfung zu erlassenden Bescheide unanfechtbar geworden sind (§ 171 Abs. 4 Satz 1 AO).

Im Entscheidungsfall hat die Antragstellerin die Umsatzsteuererklärung 2004 unstreitig am 22. August 2005 beim Finanzamt A eingereicht. Dieses reale Eingangsdatum wird nicht dadurch berührt, dass der Antragsgegner in seinem Änderungsbescheid vom 30. Dezember 2009 - aus welchen Gründen auch immer - irrtümlich als Eingang der Jahreserklärung den 5. Oktober 2006 erwähnt hat. Denn die Festsetzungsfrist ist eine gesetzliche Frist, die anhand der tatsächlichen Umstände zu berechnen ist und die nicht von der Behörde – sei es bewusst oder unbewusst – verlängert werden kann. Die Regelfestsetzungsfrist von vier Jahren ist damit am 31. Dezember 2009 abgelaufen.

Eine Ablaufhemmung ist durch die Betriebsprüfung, die sich nur auf 2001 bis 2003 erstreckt hat, nicht eingetreten. Dass es sich bei den Sachverhalten, wegen derer die Änderung des streitigen Umsatzsteuerbescheides 2004 um dieselben gehandelt hat, wie um diejenigen, auf die sich die Prüfung für 2001 bis 2003 erstreckt hat, ändert hieran nichts. Als die Antragstellerin am 4. Oktober 2010 den Änderungsantrag gestellt hat, war damit die Festsetzungsfrist abgelaufen. Die Antragstellerin hätte den Eintritt der Verjährung ohne Weiteres durch die Einlegung eines Einspruchs gegen den Änderungsbescheid vom 30. Dezember 2009 verhindern können.

c. Die Nichtigkeit eines Steuerbescheides kann in jedem Verfahrensstadium und unabhängig von der Festsetzungsverjährung geltend gemacht werden. Ein Verwaltungsakt ist nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommender Umstände offenkundig ist (§ 125 Abs. 1 AO).

Der streitige Umsatzsteuerbescheid 2004 ist nicht nichtig. Ein Fehler im Erläuterungsteil - wie ihn das fehlerhafte Datum des Erklärungseingangs darstellt - ist schon deshalb nicht "schwerwiegend" i.S.d. § 125 Abs. 1 AO, weil vorliegend diese Datumsangabe für den Festsetzungsteil des Bescheides nicht von Bedeutung gewesen ist. Zudem war dieses Versehen für die Antragstellerin an Hand ihrer eigenen Unterlagen leicht erkennbar. Immerhin ist auch der in dem Bescheid errechnete Erstattungsbetrag bereits im Jahre 2005 vom Antragsgegner ausgezahlt worden. Es handelt sich damit ihrer Art nach eher um eine offenbare Unrichtigkeit, die jederzeit nach § 129 AO hätte richtig gestellt werden können.

5. Nach alledem war der Antrag zurückzuweisen. Die Kosten des Verfahrens werden der Antragstellerin gemäß § 135 FGO auferlegt.

Die Entscheidung ergeht nach § 128 Abs. 3 FGO unanfechtbar. Eine Zulassung der Beschwerde in entsprechender Anwendung des § 115 Abs. 2 FGO kam nicht in Betracht. Eine Nichtzulassungsbeschwerde ist nicht statthaft.