FG Saarbrücken Urteil vom 26.5.2004, 1 K 323/00

Unbeschränkte Steuerpflicht eines US-Soldaten

Leitsätze

Ob sich ein Mitglied der NATO-Truppe "nur in dieser Eigenschaft" im Inland aufhält, ist nicht nur an Hand der Einschätzung des Truppenmitgliedes selbst und der Bescheinigungen seiner Dienstvorgesetzten zu beurteilen, sondern an Hand aller Umstände des jeweiligen Einzelfalls.

Wenn sich ein Mitglied der NATO-Truppe seit über 15 Jahren im Inland aufhält, mit einer im Inland berufstätigen Frau verheiratet ist, mit dieser zwei Kinder hat, mit seiner Familie im Einfamilienhaus der Ehefrau wohnt und es eine durch seinen Dienstherrn vorgesehene Versetzung ins Ausland durch Beförderungsverzicht und den Antrag auf Ausscheiden aus der Truppe abwendet, so spricht dies dafür, dass es sich nicht nur wegen seiner Truppenzugehörigkeit im Inland aufhält.

Tatbestand

Die Klägerin erzielt als Übersetzerin Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Ihr Ehemann, der Beigeladene, ist ein in Deutschland stationierter Soldat der USA, dessen Einkünfte derzeit unbekannt sind. Der Rechtsstreit geht um die Frage, ob eine Einzelveranlagung der Klägerin oder eine Ehegattenveranlagung durchzuführen ist.

Im Juli 1986 heiratete die Klägerin den in Ramstein stationierten Berufssoldaten der US Air Force, R. P.. Im Februar 1988 wurde der gemeinsame Sohn N geboren. Seit 1991 bewohnt die Familie das Einfamilienhaus der Klägerin in B, S-str. 28. Die Anschaffung des Hauses ist mit Darlehn zwischenfinanziert worden, die die Eheleute aufgenommen haben (Bl. 73, 74 ESt). Die Endfinanzierung erfolgte durch Bausparverträge der Klägerin. Am 4. November 1996 ist die gemeinsame Tochter M geboren worden. Anfang 1999 wurde der Beigeladene von seinem Arbeitgeber um die Mitteilung gebeten, ob er - wie vorgesehen - zum 28. Februar 2000 zum heimischen Flottenstützpunkt zurückkehren oder von einer anderen Option Gebrauch machen wolle. Der Beigeladene hat sich für die Option "Verlängerte Übersee-Tour auf dem gleichen Stützpunkt" entschieden (Bl. 46 f.).

Für 1999 reichte die Klägerin eine nur von ihr unterschriebene Einkommensteuererklärung beim Beklagten ein. Der Beklagte erließ am 27. Juni 2000 den Einkommensteuerbescheid 1999 auf der Grundlage einer getrennten Ehegattenveranlagung. Nach der erfolglosen Durchführung eines Einspruchsverfahrens erhob die Klägerin am 21. November 2000 Klage.

Sie beantragt,

unter Aufhebung des Bescheides vom 27. Juni 2000 i.F.d. Einspruchsentscheidung vom 23. Oktober 2000 den Beklagten zu verpflichten, für die Klägerin eine Einzelveranlagung,

hilfsweise,

eine Zusammenveranlagung mit dem Beigeladenen durchzuführen.

Die Gemeinde habe der Klägerin stets eine Lohnsteuerkarte der Klasse II/1 erteilt und der Beklagte habe bisher alle Veranlagungen als Einzelveranlagung durchgeführt. Eine Änderung sei aus Vertrauensschutzgründen nicht möglich (Bl. 2, 20). Die Anlage zum Einkommensteuerbescheid 1991 enthalte die Mitteilung, dass der Beigeladene im Inland nicht unbeschränkt steuerpflichtig sei.

Der Beigeladene halte sich nur aufgrund seiner Truppenzugehörigkeit im Inland auf. Nach Art. X Abs. 1 S. 1 des Nato-Truppenstatuts sei der Ehemann der Klägerin nicht in der BRD unbeschränkt einkommensteuerpflichtig. Sein Arbeitgeber habe bescheinigt, dass seine Versetzung trotz Heirat jederzeit möglich sei (Bl. 2 f., 21 ff., 32 f., 37 f., 43). Die Verlängerung der Dienstzeit des Beigeladenen in Ramstein sei erst bewilligt worden, nachdem er eine humanitäre Rückversetzung im Hinblick auf eine unheilbare Krebserkrankung des Schwiegervaters beantragt habe. Allein die Heirat habe hierzu nicht ausgereicht. Der Beigeladene habe auf seine Beförderung verzichtet und auch sein Ausscheiden zum 31. Juli 2001 beantragt. Der diesbezügliche Schriftverkehr befinde sich im Archiv der US-Luftwaffe in Washington (Bl. 45 f., 53). Es gebe in diesem Zusammenhang keine typisierende Betrachtung; maßgeblich seien die subjektiven Verhältnisse des Steuerpflichtigen (Bl. 53). Der BFH habe in einem ähnlichen Fall die unbeschränkte Steuerpflicht abgelehnt (Urteil vom 13. November 1996, BFH/NV 1997, 664).

Der Beklagte beantragt,

die Klage, soweit sie auf die Durchführung einer Einzelveranlagung abzielt, als unbegründet abzuweisen.

Unter Bezugnahme auf die Ausführungen in seiner Einspruchsentscheidung trägt er im übrigen vor, aus der möglicherweise falschen Eintragung auf der Lohnsteuerkarte könne die Klägerin ebenso wenig Rechte herleiten wie aus einer abweichenden Veranlagungspraxis vergangener Jahre (Bl. 11 f., 29, 35, 40).

Der Beklagte habe sich bei der Durchführung der Veranlagung an der höchstrichterlichen Rechtsprechung orientiert. Dem Urteil des BFH vom 26. April 1991 III R 104/89, BFH/NV 1992, 373 liege ein dem Streitfall entsprechender Sachverhalt zu Grunde (Bl. 12). Maßgeblich seien die erkennbaren Lebenssachverhalte, nicht dagegen die unüberprüfbaren subjektiven Behauptungen der Betroffenen (Bl. 35, 40). Gerade der Antrag auf Rückversetzung aus humanitären Gründen zeige, dass sich der Beigeladene auch mit Rücksicht auf seine Verheiratung im Inland aufhalte (Bl. 51).

Die bisherige Weigerung der Klägerin, die Einkünfte des Beigeladenen zu offenbaren, habe - da eine Ehegattenveranlagung geboten sei - nur dahingehend gedeutet werden können, dass eine getrennte Veranlagung gewollt sei (Bl. 13).

Durch Beschluss vom 28. April 2004 (Bl. 62 ff.) ist der Ehemann der Klägerin zum Verfahren beigeladen worden. Er hat keinen Antrag gestellt.

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die beigezogenen Akten des Beklagten und das Protokoll der mündlichen Verhandlung verwiesen.

Entscheidungsgründe

Die form- und fristgerecht erhobene Klage ist zulässig, aber hinsichtlich des Hauptantrages unbegründet. Der Beigeladene hat seinen Wohnsitz im Inland, in dem er sich nicht nur in seiner Eigenschaft als Soldat der NATO-Truppe aufhält, und ist deshalb unbeschränkt einkommensteuerpflichtig. Der Beklagte hat - wie es die Klägerin hilfsweise beantragt hat - eine Zusammenveranlagung der Eheleute durchzuführen.

1.   Ehegatten, die beide unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind und nicht dauernd getrennt leben und bei denen diese Voraussetzungen zu Beginn des Veranlagungszeitraumes vorgelegen haben oder im Laufe des Veranlagungszeitraumes eingetreten sind, können zwischen getrennter Veranlagung und Zusammenveranlagung wählen (§ 26 Abs. 1 S. 1 EStG). Für Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 EStG erfüllen, gibt es nach dem EStG nur diese beiden Formen der Veranlagung. Eine Einzelveranlagung von Ehegatten kommt nur in Betracht, wenn § 26 EStG nicht eingreift. Streitig ist vorliegend nur die unbeschränkte Steuerpflicht des Beigeladenen.

2.   Unbeschränkt steuerpflichtig sind natürliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben (§ 1 Abs. 1 Satz 1 EStG). Seinen Wohnsitz hat jemand dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, daß er die Wohnung beibehalten und benutzen wird (§ 8 AO). Zweifellos bewohnten die Klägerin und der Beigeladene seit Jahren die gemeinsame Familienwohnung im Einfamilienhaus der Klägerin und hatten damit grundsätzlich beide dort ihren Wohnsitz.

Für Angehörige der NATO-Truppe ist jedoch bei der Beurteilung der unbeschränkten Steuerpflicht Art. X des Abkommens zwischen den Parteien des Nordatlantikvertrags über die Rechtsstellung ihrer Truppen vom 19. Juni 1951 - NATOTrStat - (BGBl II 1961, 1190) zu beachten, dessen Absätze 1 und 2 wie folgt lauten:

(1) Hängt in dem Aufnahmestaat die Verpflichtung zur Leistung einer Steuer vom Aufenthalt oder Wohnsitz ab, so gelten die Zeitabschnitte, in denen sich ein Mitglied einer Truppe oder eines zivilen Gefolges nur in dieser Eigenschaft im Hoheitsgebiet dieses Staates aufhält, im Sinne dieser Steuerpflicht nicht als Zeiten des Aufenthalts in diesem Gebiet oder als Änderung des Aufenthaltsortes oder Wohnsitzes. Die Mitglieder einer Truppe oder eines zivilen Gefolges sind in dem Aufnahmestaat von jeder Steuer auf Bezüge und Einkünfte befreit, die ihnen in ihrer Eigenschaft als derartige Mitglieder von dem Entsendestaat gezahlt werden, sowie von jeder Steuer auf die ihnen gehörenden beweglichen Sachen, die sich nur deshalb in dem Aufnahmestaat befinden, weil sich das Mitglied vorübergehend dort aufhält.

(2) Die Besteuerung von Mitgliedern einer Truppe oder eines zivilen Gefolges hinsichtlich gewinnbringender Tätigkeiten, die sie etwa im Aufnahmestaat ausüben, mit Ausnahme der Tätigkeit, in ihrer Eigenschaft als Mitglieder der Truppe oder des zivilen Gefolges, wird durch diesen Artikel nicht ausgeschlossen; soweit es sich nicht um die in Absatz 1 genannten Bezüge, Einkünfte und beweglichen Sachen handelt, steht dieser Artikel der Erhebung von solchen Steuern nicht entgegen, denen die Mitglieder nach dem Recht des Aufnahmestaates auch dann unterliegen, wenn sie so behandelt werden, als hätten sie ihren Aufenthalt oder Wohnsitz außerhalb des Hoheitsgebietes dieses Staates.

Nach Art. X Abs. 1 S. 1 NATOTrStat gelten zwar Zeitabschnitte, in denen sich ein Mitglied der Truppe des Entsendestaates "nur in dieser Eigenschaft" im Hoheitsgebiet des Aufnahmestaates aufhält, nicht als Zeiten des Aufenthalts in diesem Gebiet. Bei dem genannten Personenkreis können deshalb die im Aufnahmestaat verbrachten Aufenthaltszeiten einen Wohnsitz im Sinne des § 8 AO nicht begründen. Handelt es sich dagegen um Personen, die sich nicht "nur" als Mitglieder der Truppe (bzw. als Mitglieder des zivilen Gefolges), sondern auch mit Rücksicht auf ihre Eheschließung mit einem im Inland wohnhaften und dort berufstätigen Ehepartner aufhalten, so kommt die Regelung des Art. X Abs. 1 S. 1 NATOTrStat nicht zur Anwendung; für diesen Personenkreis gelten vielmehr die in § 1 Abs. 1 S. 1 EStG vorgesehenen Regeln für die unbeschränkte Steuerpflicht (BFH vom 26. April 1991 III R 104/89, BFH/NV 1992, 373 m.w.N. auf die ständige Rechtsprechung).

Ob der Aufenthalt auf dem Umstand der Mitgliedschaft bei einer NATO-Truppe ("nur in dieser Eigenschaft") oder auf anderen Gründen beruht, ist im wesentlichen eine Frage tatsächlicher Art, die von der zuständigen Finanzbehörde bzw. dem Finanzgericht unter Anwendung der allgemeinen Grundsätze des Beweismittelrechtes zu beantworten ist (BFH vom 19. Mai 1971 I R 55/69, BStBl. II 1971, 659; vom 24. Februar 1988 I R 69/84, BStBl. II 1989, 290; vom 18. Oktober 1994 I B 27/94, BFH/NV 1995, 735). In diese Sachverhaltsermittlung sind naturgemäß Äußerungen des Truppenangehörigen selbst über seinen Aufenthaltsgrund einzubeziehen. Sie sind jedoch nicht die einzigen und allein ausschlaggebenden Erkenntnismittel.

4.   Der Senat hat keine Zweifel daran, dass sich der Beigeladene als Soldat der NATO-Truppe "nicht nur in dieser Eigenschaft" im Inland aufhält.

Der Beigeladene hat im Juli 1986 die im Inland berufstätige Klägerin geheiratet und lebt spätestens seitdem ununterbrochen im Inland. Die beiden Kinder aus dieser Ehe sind 1988 und 1996 geboren worden. Seit 1991 bewohnt die Familie das Einfamilienhaus der Klägerin, das auch mit Zwischenfinanzierungsdarlehn, die der Beigeladene aufgenommen hat, angeschafft worden ist. Schon dies Alles zeigt, wie stark die zwischenzeitlichen Bindungen des Beigeladenen an das Inland sind und dass er sich hier nicht nur wegen seiner Truppenzugehörigkeit aufhält. Nichts deutet bei objektiver Betrachtung darauf hin, dass der Beigeladene im Streitjahr nur vorübergehend im Inland verweilen wollte. Die nach dem Vortrag der Klägerin ständig drohende Versetzungsgefahr hat sich über mindestens 15 Jahre - aus welchen Gründen auch immer - nicht realisiert. Die zum 28. Februar 2000 vorgesehene Rückkehr zum heimischen Flottenstützpunkt hat der Beigeladene mit großer Vehemenz abgewendet (Beförderungsverzicht, Antrag auf Ausscheiden aus der US-Army). Hierbei kann es dahin stehen, ob dies Alles tatsächlich ausschließlich wegen der unheilbaren Krankheit des Schwiegervaters (und nicht etwa mit Rücksicht auf seine Ehefrau und seine Kinder) geschehen ist. Denn selbst wenn man nur hiervon ausgehen wollte, hat der Beigeladene offenbar auch zur übrigen Familie der Klägerin im Inland überaus starke persönliche Beziehungen aufgebaut. Die vom Arbeitgeber attestierte ständige Versetzungsbereitschaft wird durch die vorgenannten Vorgänge entscheidend relativiert.

5.   Es bestehen keine vernünftigen Zweifel daran, dass die zwingenden Rechtsfolgen des § 26 EStG im Streitfall auch zur Anwendung kommen müssen. Der Grundsatz von Treu und Glauben oder Vertrauensschutzgründe im Hinblick auf das Lohnsteuerverfahren oder auf die Einkommensteuerveranlagungen der Vorjahre stehen dem offensichtlich nicht im Wege. Der Beklagte hat hierzu das Notwendige in seinen Schriftsätzen im Klageverfahren (z.B. in seiner Klageerwiderung vom 5. Januar 2001) ausgeführt. Dem ist nichts hinzuzufügen. Dies gilt um so mehr, als die Klägerin nicht dargelegt hat, welche Dispositionen sie im Vertrauen auf diese Vorgänge vorgenommen haben will.

6.   Der Beklagte hat aus der Sicht seiner zutreffenden Beurteilung der Sach- und Rechtslage auch das bisherige Verhalten der Klägerin in nicht zu beanstandender Weise als Antrag auf Durchführung einer getrennten Veranlagung verstanden. Ehegatten können aber ihr Wahlrecht nach § 26 EStG bis zur Unanfechtbarkeit des Einkommen-steuerbescheides ausüben oder eine einmal getroffene Wahl widerrufen (BFH vom 27. September 1988 VIII R 98/87, BStBl. II 1989, 229). Es steht deshalb der Klägerin und dem Beigeladenen frei, noch und erstmals im Klageverfahren hilfsweise die Durchführung der Zusammenveranlagung für den Fall zu beantragen, dass das Gericht ihrem Hauptantrag nicht folgt. Dies ist vorliegend geschehen.

7.   Die Klage war nach alledem als unbegründet abzuweisen, soweit die Durchführung einer Einzelveranlagung beantragt worden ist.

Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin gemäß § 135 Abs 1 FGO auferlegt. Die Kostenentscheidung bezüglich des Beigeladenen folgt aus § 135 Abs. 3 FGO.

Zur Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO bestand keine Veranlassung.