FG Saarbrücken Urteil vom 20.7.2016, 2 K 1406/13

Haftung des GmbH-Geschäftsführers für Umsatzsteuer im Falle einer Globalzession - Umfang bzw. zeitliche Reichweite der Mittelvorsorgepflicht

Leitsätze

Der Geschäftsführer einer GmbH haftet im Falle einer Globalzession nur dann nach §§ 69, 34 AO i.V.m. § 35 GmbHG, wenn er gegen seine Mittelvorsorgepflicht verstoßen hat. Eine Pflichtverletzung nach dem Grundsatz der anteiligen Tilgung kommt nur insoweit in Betracht, als der Geschäftsführer im Haftungszeitraum noch über liquide Mittel verfügen konnte.

Tenor

Der Haftungsbescheid vom 7. November 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4. November 2013 wird aufgehoben.

Die Kosten des Verfahrens werden dem Beklagten auferlegt.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leisten.

Tatbestand

Die Klägerin war seit dem Jahr 2000 zu 60% am Stammkapital der von ihren Eltern am 10. März 1989 gegründeten D GmbH (im Folgenden: GmbH) beteiligt. Die übrigen 40% hielt der Mitgesellschafter A. Gegenstand des Unternehmens war die Durchführung von Transportleistungen im Güternah- und -fernverkehr. Die Klägerin war seit 17. Januar 2000 alleinige Geschäftsführerin der GmbH.

Nachdem die GmbH vom Hauptzollamt mit Bescheid vom 11. August 2006 wegen Mineralölsteuer in einer Größenordnung von rund 100.000 EUR in Anspruch genommen worden war (siehe Verfahren 2 K 2430/06), geriet sie in wirtschaftliche Schwierigkeiten. Als der Vater der Klägerin am 4. April 2008 die von ihm gestellte Besicherung des Kontokorrentkredits der GmbH über 130.000 EUR bei der Bank B zurückzog, kündigte die Bank B am 29. April 2008 die Kreditlinie der GmbH. Sie teilte der GmbH mit, dass sie ab sofort keine weiteren Schecks und Lastschriften mehr einlösen werde und forderte sie auf, den Kontokorrentsaldo von rund 110.000 EUR bis zum 27. Mai 2008 auszugleichen. Am 10. Juni 2008 stellte die GmbH wegen drohender Zahlungsunfähigkeit einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Durch Beschluss des Amtsgerichts C wurden am 12. Juni 2008 eine vorläufige Insolvenzverwalterin bestellt und am 1. August 2008 das Insolvenzverfahren eröffnet. Die Auflösung der GmbH wurde am 7. August 2008 im Handelsregister eingetragen.

Die GmbH hatte zum Zeitpunkt der Insolvenzantragstellung rückständige Steuerschulden aus den Umsatzsteuervoranmeldungen März und April 2008 in einer Gesamthöhe von 35.173,35 EUR. Diese waren aufgrund gewährter Dauerfristverlängerung am 13. Mai sowie am 10. Juni 2008 fällig. Zahlungen seitens der GmbH erfolgten nicht mehr. Der Beklagte prüfte eine mögliche Haftungsinanspruchnahme der Klägerin. Am 11. Juli 2008 richtete er daher ein Auskunftsersuchen an diese. In ihrer Stellungnahme vom 13. Oktober 2008 errechnete die Klägerin eine durchschnittliche Tilgungsquote der GmbH von 0%. Erläuternd führte sie aus, dass die im Haftungszeitraum erfolgte Reduzierung des Schuldenstandes um 46.113,49 EUR auf realisierten Forderungen der GmbH beruhe, die bereits vor dem Haftungszeitraum in Rechnung gestellt worden seien. Die Zahlungen seien auf das Bankkonto der GmbH bei der Bank B geleistet worden und von dieser auf Grund der Globalzession vom 18. August 2003 mit den Kontokorrentverbindlichkeiten der GmbH verrechnet worden.

Mit Haftungsbescheid vom 7. November 2008 nahm der Beklagte die Klägerin als Geschäftsführerin der GmbH in Höhe von 11.506,50 EUR für deren rückständige Umsatzsteuer und Säumniszuschläge hierzu aus den Umsatzsteuervoranmeldungen März und April 2008 nach § 191 i.V.m. §§ 69, 34 AO und 35 GmbHG in Anspruch. Der Beklagte ging dabei von einer Haftungsquote von 32,39% aus. Von einer Haftungsinanspruchnahme der Bank B nach § 13c UStG sah der Beklagte wegen der Anwendungsregelung in § 27 Abs. 7 UStG und der hierzu ergangene BFH-Rechtsprechung (BFH vom 3. Juni 2009 XI R 57/07, BStBl II 2010, 520) ab. Der gegen den Haftungsbescheid am 5. Dezember 2008 eingelegte Einspruch führte insoweit zum Erfolg, als der Beklagte in der Einspruchsentscheidung vom 4. November 2013 die Haftungssumme auf Grund der neu berechneten Haftquote von 31,46% auf 11.176,12 EUR herabgesetzte. Im Übrigen wies er den Einspruch als unbegründet zurück.

Am 2. Dezember 2013 hat die Klägerin Klage erhoben, mit der sie sinngemäß beantragt,

den Haftungsbescheid vom 7. November 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4. November 2013 aufzuheben.

Sie ist der Ansicht, sie habe keine schuldhafte Pflichtverletzung begangen. Sie habe die Umsatzsteuervoranmeldungen ordnungsgemäß eingereicht, und der Beklagte habe eine Einzugsermächtigung besessen. Zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Umsatzsteuer für März 2008 hätte die Steuerschuld auch getilgt werden können, wenn die Bank B nicht völlig überraschend die Kontokorrentkreditlinie gekündigt hätte. Die Kündigung habe sich für die Klägerin vorab weder auf Grund der Kündigung der Besicherung durch ihren Vater noch im Hinblick auf den Rechtsstreit mit dem Hauptzollamt aufgedrängt. Sie, die Klägerin, sei davon ausgegangen, dass die gegen den Bescheid erhobene Klage auch Aussicht auf Erfolg haben würde. Das Verhalten der Bank B habe zu einer unvorhersehbaren Verschlechterung der Liquiditätslage der GmbH geführt, und diese sei finanziell nicht mehr in der Lage gewesen, die ausstehenden Umsatzsteuerverbindlichkeiten zu begleichen. Sie habe auch nicht über nennenswerte sonstige liquide Mittel verfügen können. Ausweislich des Insolvenzantrags hätten die Guthaben bei den Banken D und E zusammen ca. 750 EUR betragen, und es seien lediglich Barmittel von rund 1.300 EUR vorhanden gewesen.

Es fehle zudem an der Kausalität einer vermeintlichen Pflichtverletzung der Klägerin für den eingetretenen Steuerschaden. Sie, die Klägerin, habe die GmbH nicht durch Vorwegbefriedigung anderer Gläubiger oder in sonstiger Weise außer Stande gesetzt, eine künftig fällig werdende Steuerforderung im Zeitpunkt der Fälligkeit zu tilgen. Dies sei insbesondere nicht durch die Globalzession im Jahr 2003 erfolgt. Zu diesem Zeitpunkt habe sich die GmbH noch nicht in Liquiditätsschwierigkeiten befunden, und sie, die Klägerin, habe die Steuerforderungen des Beklagten für 2008 damals noch nicht voraussehen können.

Der Beklagte beantragt,

die Klage als unbegründet abzuweisen.

Der Beklagte ist der Ansicht, dass die Kündigung des Kontokorrentkredits durch die Bank B für die Klägerin nicht überraschend gewesen sei. Die Kündigung sei Folge der angespannten Situation der GmbH und der Kündigung der Besicherung der Kreditlinie durch den Vater der Klägerin gewesen. Aufgrund der familiären Verhältnisse habe ihr die Kündigung der Besicherung bereits vorher bekannt sein müssen. Ebenso sei ihr die wirtschaftliche Krise der GmbH bekannt gewesen, da sie auf den Rechtsstreit mit dem Hauptzollamt zurückzuführen sei. Zudem seien die im Jahr 2008 beschäftigten 13 bis 14 Arbeitnehmer mit Ausnahme des Ehemanns der Klägerin zum 30. April 2008 bereits gekündigt gewesen. Unabhängig davon habe die Klägerin im Zeitpunkt der Übermittlung der Umsatzsteuervoranmeldungen für die GmbH am 13. Mai 2008 sowie 10. Juni 2008 bereits sicher gewusst, dass die Lastschrift der angemeldeten Beträge nicht mehr ausgeführt werden würde. Die Klägerin hätte daher spätestens ab dem Zeitpunkt der Kündigung des Kontokorrentkredits alle Mittel nur noch nach dem Grundsatz der anteiligen Tilgung verwenden dürfen.

Die Klägerin habe jedenfalls eine Pflichtverletzung dadurch begangen, dass sie die GmbH durch die Globalabtretung im Jahr 2003 außer Stande gesetzt habe, die Geldmittel anderweitig zu verwenden. Die Gläubigerbenachteiligung sei offensichtlich. Nach der Kündigung der Kreditlinie des Kontokorrentkontos sei dieses aufgrund von eingehenden Zahlungen zum 4. Juli 2008 vollständig zurückgeführt worden, während die Umsatzsteuerforderungen des Beklagten in voller Höhe ausgefallen seien. Die Benachteiligung sei auch pflichtwidrig, da sich nach der BFH-Rechtsprechung ein Geschäftsführer nicht dadurch seinen öffentlich-rechtlichen Tilgungsverpflichtungen entziehen könne, indem er namens der GmbH den Lieferanten, Banken oder sonstigen Gläubigern umfassende private Sicherungsrechte wie Eigentumsvorbehalte, Einzelvorausabtretungen oder Globalzessionen einräume, so dass ihm infolge der den privaten Gläubigern ermöglichten Vorwegbefriedigungen keine ausreichenden Mittel zur Begleichung der Steuerschulden mehr verbleiben würden. Dabei komme es nicht darauf an, ob eine Globalzession bereits vor Eintritt der Krise oder erst in der Krise vereinbart worden sei.

Hinsichtlich der Berechnung der Tilgungsquote sei der Beklagte den Angaben der Klägerin im Anhörungsverfahren weitgehend ohne Beanstandung gefolgt. Aus den Angaben der Insolvenzverwalterin sei jedoch zu entnehmen, dass höhere Zahlungseingänge auf dem Kontokorrentkonto eingegangen seien. Zudem habe die GmbH zu Beginn des Insolvenzverfahrens noch über Guthaben bei den Banken D und E verfügt.

Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die Durchführung der mündlichen Verhandlung verzichtet.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten sowie die beigezogenen Verwaltungsakten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

Die zulässige Klage ist begründet. Der Haftungsbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung ist rechtswidrig, da die Klägerin nicht gemäß § 191 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. §§ 69, 34 AO und 35 GmbHG für die Umsatzsteuer der GmbH haftet. Der Haftungsbescheid war daher gemäß § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO aufzuheben.

1. Die tatbestandlichen Voraussetzungen für eine Haftungsinanspruchnahme der Klägerin nach §§ 69, 34 und 35 AO lagen nicht vor.

Gemäß § 69 Satz 1 AO haften die in §§ 34 und 35 AO bezeichneten Personen u.a., soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt werden. Die Klägerin war als Geschäftsführerin der GmbH deren gesetzliche Vertreterin (§ 35 GmbHG) und damit zwar grundsätzlich nach § 34 Abs. 1 Satz 1 und 2 AO verpflichtet, die gegen die GmbH festgesetzten Steuern aus Mitteln zu entrichten, die sie verwaltet. Die Nichteinrichtung der festgesetzten Umsatzsteuer erfolgte jedoch nicht schuldhaft und kausal für eingetretenen den Fiskalschaden.  

1.1. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH (BFH vom 31. März 2000 VII B 187/99 BFH/NV 2000, 1322 m.w.N.) verletzt ein Geschäftsführer bei Zahlungsschwierigkeiten einer GmbH seine steuerlichen Verpflichtungen nur dann schuldhaft und kausal, wenn er die die rückständigen Steuern und Nebenleistungen nicht in ungefähr dem gleichen Verhältnis tilgt wie die Verbindlichkeiten gegenüber anderen Gläubigern (Grundsatz der anteiligen Tilgung). Dies setzt aber voraus, dass der Gesellschaft im Zeitpunkt der Fälligkeit der Steuer überhaupt noch Zahlungsmittel zur Verfügung stehen.

Nach der Kündigung der Kreditlinie durch die Bank B am 29. April 2008 standen der GmbH jedoch keine bedeutsamen liquiden Mittel mehr zur Verfügung. Die Klägerin hat jedenfalls glaubhaft – und vom Beklagten letztlich unbestritten - dargetan, dass auch die Konten bei den Banken D und E keine nennenswerten Guthaben auswiesen und lediglich ein geringer Bargeldbestand vorhanden war (vgl. Insolvenzantrag vom 10. Juni 2008).

1.2. Die Klägerin hat auch nicht ihre Mittelvorsorgepflicht verletzt, indem sie die GmbH durch die im Jahr 2003 vereinbarte Globalzession schuldhaft durch Vorwegbefriedigung sonstiger Gläubiger bzw. in anderer Weise außerstande gesetzt hat, ihre Steuerschulden zu begleichen. Denn im Jahr 2003 waren die Umsatzsteuerschulden der Monate März und April 2008 weder entstanden noch für die Klägerin vorhersehbar. Entgegen der Ansicht des Beklagten nimmt der BFH einen Verstoß gegen die Mittelvorsorgepflicht eines Geschäftsführers nicht schon generell bei einer Globalzession oder der Einräumung von Sicherungsrechten an, sondern nur, wenn die Zession bzw. Einräumung von Sicherungsrechten zu einem Zeitpunkt erfolgt, zu dem die Steuerschulden schon entstanden oder zumindest vorhersehbar sind (BFH vom 26. April 1984 V R 128/79, BStBl II 1984, 776; vom 13. September 1988, BFH/NV 1989, 139; vom 14. Juli 1987 VII R 188/82, BStBl II 1988, 172). Aus der vom Beklagten zitierten Rechtsprechung ergibt sich nichts anderes. Zwar führt das FG Münster in den Urteilen vom 16. Januar 2014 9 K 2879/10 L (EFG 2014, 1254-1257) und 9 K 2880/10 (juris) aus, dass bzgl. der Pflichtwidrigkeit einer Mittelverwendung nicht zu prüfen sei, ob nach der im Zeitpunkt des Abschlusses der einzelne Sicherungsmaßnahmen bestehenden und für die Zukunft zu prognostizierenden Vermögens- und Ertragslage damit zu rechnen gewesen sei, dass die GmbH ihre Verpflichtung zur Entrichtung fälliger Steuern trotz der Sicherungsabtretung erfüllen werde. Dabei geht es aber offensichtlich um die Frage, ob bei der Ermittlung einer pflichtwidrigen Mittelverwendung und der hierzu erforderlichen Bestimmung der Tilgungsquote solche Forderungen außen vor bleiben müssen, für die eine vermeintliche Tilgungsvordringlichkeit besteht. Diese Frage stellt sich aber nur, wenn der Schuldner über Mittel zur Begleichung der Schulden überhaupt noch verfügt und ein Verstoß gegen den Grundsatz der anteiligen Tilgung geprüft wird. Auf einen Pflichtverletzung wegen eines Verstoßes gegen die Mittelvorsorgepflicht können diese Ausführungen aber nicht übertragen werden.  Sollten die Ausführungen des FG Münster dennoch im Sinne des Beklagten zu verstehen sein, teilt der Senat diese Auffassung ausdrücklich nicht. Sie findet weder in der BFH-Rechtsprechung (vgl. insbesondere BFH vom 11. November 2015 VII B 74/15, BFH/NV 2016, 370, vom 5. Februar 1985 VII R 124/80, BFH/NV 1987, 2; vom 5. März 1991 VII R 93/88 BStBl II 1991, 678 unter II.3 m.w.N.) noch in der Kommentar-Literatur eine Stütze (Jatzke in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 69 AO Rn. 30; Rüsken in Klein, AO, 14. Aufl., § 69 Rn. 56). Die Vermögensvorsorgepflicht geht letztlich nicht soweit, den Vertreter zu verpflichten, ständig liquide Mittel zur Tilgung – auch künftiger – Steuerschulden vorzuhalten (Haunhorst, DStR 2003, 1907 Tz. 2.4.1).

1.3. Der Senat hält es schließlich nicht für entscheidungserheblich, ob der Liquiditätsengpass der GmbH für die Klägerin überraschend aufgetreten ist. Die zur Lohnsteuer ergangene Rechtsprechung, wonach ein Geschäftsführer, der die Löhne ungekürzt auszahlt, dann nicht pflichtwidrig handelt, wenn er im Zeitpunkt der Lohnzahlung davon ausgehen durfte, dass die angemeldete Lohnsteuer aufgrund der Deckung des Kontokorrentkontos und der der Finanzbehörde erteilten Einzugsermächtigung auch tatsächlich abgeführt werden könnte (BFH vom 19. Februar 2010 VII B 190/09, BFH/NV 2010, 1120), kann nicht ohne Weiteres auf eine Haftung für Umsatzsteuerschulden übertragen werden. Der Rechtsprechung liegt der Gedanke zu Grunde, dass der Arbeitgeber dafür Sorge zu tragen hat, dass die vorhandenen Mittel so eingesetzt werden, dass sie sowohl für die ausgezahlten Löhne als auch für die daraus resultierende Lohnsteuer ausreichen. Ein Vertreter ist jedoch nicht bereits dann haftbar, wenn er ein Unternehmen in Zeiten mangelnder Liquidität fortführt und umsatzsteuerbare Leistungen erbringt, obwohl ungewiss ist, ob die Umsatzsteuer abgeführt werden kann. Die Rechtsprechung hat eine Pflichtverletzung bisher nur bei besonderen Vertragsgestaltungen (vgl. BFH vom 9. Januar 1997 VII R 51/96, BFH/NV 1997, 324; vom 5. Februar 1985 VII R 124/80, BFH/NV 1987, 2; FG Baden-Württemberg vom 23. März 1993 11 K 39/90, juris) oder einer verspäteten Insolvenzantragstellung angenommen (FG des Saarlandes vom 2. März 2016 2 K 1065/12 m.w.N.). Hierfür fehlt es vorliegend allerdings an Anhaltspunkten.

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

3. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs. 1 und Abs. 3 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.

4. Zur Zulassung der Revision gem. § 115 Abs. 2 FGO bestand keine Veranlassung.