FG Saarbrücken Urteil vom 13.3.2013, 2 K 1499/09

Zurechnung der Kenntnis einer Behörde

Leitsätze

1. Die Kenntnis eines in einem anderen Bundesland ansässigen FA von der Eröffnung des Insolvenzverfahrens ist (nach einem Wohnsitz- und Zuständigkeitswechsel des Steuerpflichtigen) dem zuständig gewordenen FA in einem anderen Bundesland nicht zuzurechnen.



2. Die im AOAE zu § 122 Nr. 2.9.1. eingeräumte Möglichkeit, "Bescheide, die einen Erstattungsanspruch zugunsten der Insolvenzmasse festsetzen" auch noch während des Insolvenzverfahrens bekannt zu geben, gestattet nicht die unwirksame, weil unzutreffend adressierte Bekanntgabe, sondern bezieht sich allein auf die Befugnis der Finanzbehörde, (wirksame) Bescheide auch nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu erlassen.

Tenor

Die Klage wird als unbegründet abgewiesen.

Die Kosten des Rechtsstreits trägt der Kläger.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Der Kläger ist durch Beschluss des Amtsgerichts Hagen vom 31. Januar 2003 zum Insolvenzverwalter über das Vermögen von Frau C… X (künftig: CX) bestellt worden (Bl. 14). Er streitet mit dem Beklagten über die Frage, ob der Beklagte nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens mit befreiender Wirkung Zahlungen an CX geleistet hat.

Die Eheleute X wurden bis einschließlich 2002 beim Finanzamt D steuerlich geführt. Nach einem Wohnsitzwechsel nach Saarbrücken übernahm der Beklagte die Besteuerung. Die Eheleute X reichten in der Folge ihre Einkommensteuererklärungen für die Jahre 2003 bis 2006 beim Beklagten ein. Dabei erklärten sie jeweils ausschließlich Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (Rbh, Bl. 83 ff.). Die entsprechenden Steuerfestsetzungen, die jeweils mit Einkommensteuerbescheiden in den Folgejahren getroffen wurden (Rbh, Bl. 14 ff.), waren an die Eheleute X adressiert und wurden diesen auch bekannt gegeben. Sie führten jeweils zu Erstattungen, die der Beklagte an die Eheleute X auszahlte.

Am 27. Juni 2008 wandte sich der Kläger an den Beklagten (Rbh, Bl. 2 f.) und machte geltend, der Beklagte habe die Steuererstattungen zu Unrecht an die Eheleute X geleistet. Der Beklagte habe nicht mit befreiender Wirkung leisten können. Deshalb stünden ihm, dem Kläger, infolge der bereits 2003 vollzogenen Eröffnung des Insolvenzverfahrens die Erstattungsbeträge zu.

Der Beklagte erließ am 27. bzw. 31. März 2009 jeweils Abrechnungsbescheide betreffend die Einkommensteuer 2003 bis 2006, mit denen er feststellte, dass die Erstattungsbeträge zu Recht an die Eheleute X geleistet worden seien und damit nicht mehr dem Kläger zustünden (Bl. 77, 118, 181, 207 Rbh). Die hiergegen vom Kläger eingelegten Einsprüche hatten keinen Erfolg. Sie wurden vom Beklagten mit Einspruchsentscheidung vom 11. September 2009 als unbegründet zurückgewiesen (Bl. 236 ff. Rbh).

Am 13. Oktober 2009 hat der Kläger Klage erhoben (Bl. 1 ff.).

Der Kläger beantragt sinngemäß, die Abrechnungsbescheide vom 27. bzw. 31. März 2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11. September 2009 dahingehend zu ändern, dass festgestellt wird, dass ihm die an die Eheleute X geleisteten Erstattungsbeträge zustehen.

Der Kläger macht geltend, der Beklagte habe infolge der öffentlichen Bekanntgabe des Insolvenzeröffnungsbeschlusses über das Vermögen von CB Kenntnis davon haben müssen, dass er nicht mehr an die Eheleute X habe leisten können. Zumindest aber sei ihm die Kenntnis des Finanzamts D zuzurechnen.

Die Einkommensteuerbescheide seien im Übrigen nicht wirksam bekannt gegeben worden.

Der Beklagte beantragt, die Klage als unbegründet abzuweisen.

Der Beklagte verweist auf seine fehlende Kenntnis von der Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Die Kenntnis des Finanzamts D könne dem Übernahme-Finanzamt im Rahmen einer lediglich noch durchzuführenden Arbeitnehmer-Veranlagung nicht zugerechnet werden, da dabei eine Aktenübernahme nicht erfolge. Auch habe der Kläger von dem Wohnsitzwechsel der Eheleute X Kenntnis haben müssen. Er habe es indessen unterlassen, den Beklagten über die Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu informieren.

Die Bekanntgabe von Erstattungsbescheiden an die Eheleute X (statt an den Kläger als Insolvenzverwalter) nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens sei rechtmäßig.

Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (Bl. 89, 91).

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und die beigezogenen Verwaltungsakten verwiesen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist zulässig, aber nicht begründet. Dem Kläger stehen die an die Eheleute X geleisteten Erstattungsbeträge nicht erneut zu.

1. Nach § 218 Abs. 2 AO wird über Streitigkeiten, die die Verwirklichung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis betreffen, durch Verwaltungsakt (sog. Abrechnungsbescheid) entschieden; dies gilt auch, wenn die Streitigkeit einen Erstattungsanspruch betrifft, der nach § 37 Abs. 1 AO ebenfalls ein Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis ist. Gegenstand des Abrechnungsbescheids ist die Frage des Bestehens oder Nichtbestehens reiner Zahlungsansprüche; er entscheidet, inwieweit bestimmte Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis noch bestehen oder durch einen der in § 47 AO aufgeführten Erlöschenstatbestände ganz oder teilweise erloschen sind, und zwar nur, soweit dies im Streit ist.

Diese Entscheidung durch Abrechnungsbescheid trifft nach § 218 Abs. 2 Satz 1 AO "die Finanzbehörde", und zwar diejenige, die den Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis, um dessen Verwirklichung gestritten wird, festgesetzt hat (BFH vom 17. Dezember 1999 V B 115/99, BFH/NV 2000, 937; vom 12. Juli 2011 VII R 69/10, BFH/NV 2011, 1936).

Dementsprechend war der Beklagte für den Erlass der streitigen Abrechnungsbescheide zuständig, da er auch die entsprechenden Erstattungsansprüche infolge des Wohnsitzwechsels der Eheleute X festgesetzt hatte.

2. Der Beklagte hat die festgesetzten Erstattungen mit schuldbefreiender Wirkung an die Eheleute X ausgezahlt, so dass die Ansprüche durch Zahlung erloschen sind (§ 47 AO i.V. mit § 224 Abs. 3 AO). Dabei steht der schuldbefreienden Wirkung der Zahlung § 82 InsO nicht entgegen (dazu 2.1.). Auch führt die (unwirksame) Bekanntgabe der Einkommensteuerbescheide an die Eheleute X (statt an den Kläger als Insolvenzverwalter) zwar zur Unwirksamkeit der Bescheide und damit zu einer rechtsgrundlosen Zahlung ohne schuldbefreiende Wirkung. Allerdings sind die diesbezüglichen Erstattungsansprüche des Beklagten zahlungsverjährt (dazu 2.2.).

2.1. Nach der Regelung des § 82 Abs. 1 InsO wird dann, wenn nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens zur Erfüllung einer Verbindlichkeit an den Schuldner geleistet worden ist, obwohl die Verbindlichkeit zur Insolvenzmasse zu erfüllen war, der Leistende befreit, wenn er zur Zeit der Leistung die Eröffnung des Verfahrens nicht kannte. Hat er vor der öffentlichen Bekanntmachung der Eröffnung geleistet, so wird vermutet, dass er die Eröffnung nicht kannte (§ 82 Satz 2 InsO).

Im Rahmen der vorgenannten Regelung ist allein die positive Kenntnis von der Eröffnung des Insolvenzverfahrens für den Leistenden „schädlich“ (Kroth, in: Braun, InsO, Komm., 2. Aufl., München 2004, § 82 Rz. 9). Mithin ist die vom Kläger behauptete positive Kenntnis auf Seiten des vormals zuständigen Finanzamts D in diesem Sinne für den Kläger „nutzbar“, wenn sich der Beklagte  sie zurechnen lassen müsste.

Hierzu hat das Finanzgericht Niedersachsen im Urteil vom 29. September 2010 2 K 222/08, EFG 2011, 777 die Auffassung vertreten, diese Kenntnis sei bei einem Wechsel der örtlichen Zuständigkeit (auch) dem zuständig gewordenen Finanzamt zuzurechnen. Dies gelte selbst dann, wenn, wie hier, die Finanzämter verschiedenen Bundesländern zuzuordnen sind.

Der BFH hat im Rahmen der Revision gegen das vorgenannte Urteil (BFH vom 12. Juli 2011 VII R 69/10, BFH/NV 2011, 1936) den Hinweis erteilt, bei der Frage, unter welchen Voraussetzungen sich ein Finanzamt die Kenntnis eines anderen Finanzamts von der Insolvenz eines Steuerpflichtigen zurechnen lassen muss, seien „möglicherweise“ die zu § 173 Abs. 1 AO entwickelten Grundsätze zu berücksichtigen. Im Urteil vom 13. Januar 2011 VI R 63/09, BFH/NV 2011, 743 vertritt der BFH die Auffassung, Kenntnisse einer weisungsbefugten Oberbehörde über eine dem Veranlagungsfinanzamt bei der Steuerfestsetzung nicht bekannte Tatsache müsse sich dieses im Rahmen des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO nicht zurechnen lassen. Der BFH bezieht sich dabei auf die ständige Rechtsprechung zur Zurechnung von Behördenwissen im Rahmen des § 173 Abs. 1 AO. Danach hat eine Behörde von einer bestimmten Tatsache positive Kenntnis, wenn diejenigen Personen, die innerhalb der zuständigen Finanzbehörde organisationsmäßig für die Bearbeitung des Steuerfalls berufen sind bzw. die den zu ändernden Steuerbescheid erlassen haben, positive Kenntnis darüber erlangen (BFH vom 28. April 1998 IX R 49/96, BStBl II 1998, 458; BFH vom 16. Januar 2002 VIII B 96/01, BFH/NV 2002, 621, m.w.N.). Hierbei handelt es sich um den Vorsteher, den Sachgebietsleiter und den Sachbearbeiter, weil nur diese Personen die Finanzbehörde gegenüber dem Steuerpflichtigen repräsentieren und den Steuerbescheid verantworten. Bekannt sind der zuständigen Dienststelle neben dem Inhalt der dort geführten Akten auch sämtliche Informationen, die dem Sachbearbeiter von vorgesetzten Dienststellen über ein elektronisches Informationssystem zur Verfügung gestellt werden, ohne dass es insoweit auf die individuelle Kenntnis des jeweiligen Bearbeiters ankommt (vgl. BFH vom 20. Juni 1985 IV R 114/82, BStBl II 1985, 492 m.w.N.). Kennt eine andere als die für die Bearbeitung des Steuerfalls zuständige Dienststelle die betreffende Tatsache, so ist sie deswegen nicht auch der zuständigen Dienststelle als bekannt zuzurechnen (BFH vom 20. Juni 1985 IV R 114/82, BStBl II 1985, 492).

Der Finanzbehörde einmal bekannt gewordene Tatsachen werden durch einen Wechsel in der Zuständigkeit der Finanzbehörde und/oder einen Wechsel des Bearbeiters nicht wieder unbekannt (BFH vom 15. Oktober 1993 III R 74/92, BFH/NV 1994, 315; FG Sachsen vom 5. Oktober 2005 5 K 589/00, juris).

Unter Zugrundelegung dieser gefestigten Rechtsprechung des BFH vermag der Senat nicht zu erkennen, wie es möglich sein sollte, die – vom Kläger behauptete – Kenntnis des Finanzamts D dem Beklagten zuzurechnen. Denn insoweit liegt eben kein Wechsel in der Zuständigkeit der Finanzbehörde und/oder des Bearbeiters vor. Zudem erfolgte die Kenntniserlangung seitens des Finanzamts D im Jahr 2003, demnach zu einem Zeitpunkt, zu dem für die Veranlagungszeiträume ab 2003 infolge des Wohnsitzwechsels der Eheleute X bereits der Beklagte für die Einkommensbesteuerung (nach §§ 19, 26 AO) zuständig geworden war.

Ein anderes Ergebnis im Sinne des Klägers lässt sich auch nicht aus § 9 InsO ableiten.

Nach § 9 Abs. 1 InsO erfolgt die öffentliche Bekanntmachung durch eine zentrale und länderübergreifende Veröffentlichung im Internet (unter www. insolvenzbekanntmachungen.de). Das Insolvenzgericht kann weitere Veröffentlichungen veranlassen, soweit dies landesrechtlich bestimmt ist (§ 9 Abs. 2 InsO). Die öffentliche Bekanntmachung genügt zum Nachweis der Zustellung an alle Beteiligten, auch wenn dieses Gesetz neben ihr eine besondere Zustellung vorschreibt (§ 9 Abs. 3 InsO).

Jede am Rechtsverkehr teilnehmende Organisation ist dabei zu einer verkehrsgerechten Informationsverwaltung verpflichtet. Dies entspricht gefestigter Rechtsprechung, soweit es um die Weitergabe ordnungsgemäß zugegangener Informationen innerhalb der betreffenden Organisationen geht (vgl. BGH vom 15. Dezember 2005 IX ZR 227/04, ZIP 2006, 138). Eine solche Obliegenheit gilt nicht nur im Bereich der Bankenorganisation, sondern ebenso für Versicherungsunternehmen (BGH vom 16. Juli 2009 IX ZR 118/08, ZIP 2009, 1726). Der BGH hat erwogen, ob auch an die Informationsgewinnung unter neuzeitlichen Verhältnissen höhere Anforderungen zu stellen sind, als sie mit früheren Zumutbarkeitsschranken vereinbar gewesen sein mögen. Er hat jedoch keine Möglichkeiten hierzu gesehen (BGH vom 15. April 2010 IX ZR 62/09, NJW 2010, 1806), nachdem er schon in seinem Urteil vom 15. Dezember 2005 IX ZR 227/04, ZIP 2006, 138 davon ausgegangen war, dass eine flächendeckende Beobachtung aller Veröffentlichungsblätter im Bundesgebiet, welche die nach § 9 Abs. 1 InsO a.F. vorgeschriebenen Insolvenzbekanntmachungen brachten, die Grenzen des Zumutbaren überschritten hätte.

Der Senat sieht, nachdem der Gesetzgeber eine solche Obliegenheit gerade auch öffentlicher Dienststellen nicht ausdrücklich formuliert hat, keine Möglichkeit oder Notwendigkeit, die im Streitfall erfolgte Veröffentlichung zu Lasten des Beklagten zu werten. Es würde aus der Sicht des Senats das Besteuerungsverfahren enorm belasten und Erstattungen verzögern, würde die Finanzbehörde verpflichtet, in jedem Erstattungsfall – ohne weitere Anhaltspunkte – zu überprüfen, ob eine Insolvenzeröffnung erfolgt und bekannt gemacht worden ist.

2.2. Die unwirksame Bekanntgabe der Einkommensteuerbescheide 2003 bis 2006 an die Eheleute X jedoch führt zur rechtsgrundlosen Leistung der Erstattungsbeträge und damit zu einem Rückforderungsanspruch des Beklagten nach § 37 Abs. 2 AO, der möglicherweise auch zugunsten des Klägers in die Abrechnung einbezogen werden müsste. Dieser Anspruch ist jedoch zahlungsverjährt. Dass der Beklagte es verabsäumt hat, den Anspruch innerhalb der Grenzen der Zahlungsverjährung (§§ 228 ff. AO) geltend zu machen, kann sich nicht zugunsten des Klägers auswirken.

Die Wirksamkeit eines Verwaltungsaktes setzt voraus, dass er an denjenigen adressiert ist, der nach den gesetzlichen Vorschriften Träger der Rechte und Pflichten aus dem Steuerschuldverhältnis ist. Dies war im Streitfall nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens der Kläger, weil diesem gemäß § 80 Abs. 1 InsO die Verfügungsbefugnis über das zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen des Schuldners (hier: Frau X) zustand. Gemäß § 35 InsO gehört zur Insolvenzmasse das gesamte Vermögen, das dem Schuldner  zur Zeit der Eröffnung des Verfahrens gehört und das er während des Verfahrens erlangt. Soweit die Verfügungsmacht des Insolvenzverwalters reicht, müssen Steuerbescheide an den Verwalter in seiner Funktion als Insolvenzverwalter für den Schuldner gerichtet werden (Brockmeyer, in: Klein, AO, Komm., 10. Aufl., München 2009, § 122 Rz 39, § 251 Rz 22; vgl. auch BFH vom 15. März 1994 XI R 45/93, BStBl II 1994, 600). Das angeführte BFH-Urteil betraf zwar einen Sachverhalt, der noch der KO unterlag, ist jedoch trotzdem auf den Streitfall übertragbar. Denn der BFH wendet die zur KO ergangene Rechtsprechung durchweg auch auf die vergleichbaren Vorschriften der InsO an (vgl. z. B. BFH vom 18. Dezember 2002 I R 33/01, BStBl II 2003, 630; BFH vom 12. Dezember 2003 VII B 265/01, BFH/NV 2004, 464; BFH vom 5. Oktober 2004 VII R 69/03, BStBl II 2005, 195). Daher wäre der Kläger als Adressat des Bescheides zu bezeichnen gewesen.

Der Hinweis des Beklagten auf die im AOAE zu § 122 Nr. 2.9.1. eingeräumte Möglichkeit, „Bescheide, die einen Erstattungsanspruch zugunsten der Insolvenzmasse festsetzen“ auch noch während des Insolvenzverfahrens bekannt zu geben, gestattet schwerlich die unwirksame, weil unzutreffend adressierte Bekanntgabe, sondern bezieht sich allein auf die Befugnis der Finanzbehörde, (wirksame) Bescheide auch nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu erlassen. Dass ein entsprechender Einkommensteuer-Erstattungsanspruch zur Insolvenzmasse gehört, hält der Senat angesichts der übereinstimmenden Rechtsprechung sowohl des BGH (vom 21. Juli 2005 IX ZR 115/04, NJW 2005, 2988) wie auch des BFH (vom 9. Januar 2007 VII B 45/06, BFH/NV 2007, 855; vom 29. Januar 2010 VII B 192/09, BFH/NV 2010, 1856) für nicht näher begründungsbedürftig.

Mithin ist festzuhalten, dass der Beklagte die Erstattungsbeträge ohne wirksame Grundlage an die Eheleute X gezahlt hat. Dies löst die Rechtsfolge des § 37 Abs. 2 Satz 1 AO aus. Ist danach eine Steuer ohne rechtlichen Grund gezahlt oder zurückgezahlt worden, so hat derjenige, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist, an den Leistungsempfänger einen Anspruch auf Erstattung des gezahlten oder zurückgezahlten Betrags.

Diese Erstattungsansprüche wegen Leistungen des Beklagten auf unwirksame Steuerbescheide entstanden mit der Zahlung an die Eheleute X (BFH vom 29. Juli 1998 II R 64/95, BFH/NV 1998, 1455; s. auch BFH vom 30. Oktober 1996 II R 108/93, BFH/NV 1997, 321), also jeweils im Folgejahr des Veranlagungszeitraums. Der Entstehungszeitpunkt wiederum ist – mangels gesonderter gesetzlicher Regelung (vgl. BFH vom 9. Juli 1996 VII R 136/95, BFH/NV 1997, 10) – mit dem Fälligkeitszeitpunkt identisch (§ 220 Abs. 2 Satz 1 AO), wodurch – nach § 229 Abs. 1 Satz 1 AO - auch die Zahlungsverjährung jeweils mit Ablauf des Festsetzungsjahres begonnen hat (z.B. für 2003 also zum 31. Dezember 2004; für 2006 zum 31. Dezember 2007). Mithin ist zwischenzeitlich unter Zugrundelegung der regulären Verjährungsfrist von fünf Jahren (vgl. § 228 Satz 2 AO) auch für den letzten Veranlagungszeitraum (2006) am 31. Dezember 2012 Zahlungsverjährung eingetreten, da ein Unterbrechungstatbestand (§ 231 AO) nicht gegeben ist. Insbesondere ist eine schriftliche Geltendmachung (vgl. § 231 Abs. 1 AO) nicht erfolgt, da sich der Beklagte dieses Erstattungsanspruchs nicht bewusst war. Insgesamt bleibt damit festzuhalten, dass der Geltendmachung des Erstattungsanspruchs durch den Beklagten der Eintritt der Zahlungsverjährung entgegensteht. Der Anspruch ist insgesamt erloschen (vgl. § 47 AO i.V. mit § 228 AO).

Der Senat sieht, obwohl der Kläger in erster Linie den Einkommensteuer-Erstattungsanspruch der Eheleute X geltend macht, keine verfahrensrechtliche Möglichkeit, die Unterlassung der Geltendmachung des Erstattungsanspruchs nach § 37 Abs. 2 AO durch den Beklagten zugunsten des Klägers zu werten. Dem Kläger bleiben möglicherweise entsprechende Amtshaftungsgründe, die jedoch nicht den Gegenstand dieses Verfahrens bilden.

3. Die Kostenfolge beruht auf § 135 FGO.

Die Revision wurde gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen, da bisher noch nicht höchstrichterlich geklärt ist, ob und ggf. unter welchen Voraussetzungen die nach einem Wechsel der örtlichen Zuständigkeit erlangte Kenntnis der abgebenden Finanzbehörde als Kenntnis i.S. von § 82 InsO weiterhin besteht und ob eine Beweislastumkehr hinsichtlich der Kenntnis von der Insolvenzeröffnung auch bei einem (länderübergreifenden) Wechsel in der örtlichen Zuständigkeit eintritt.