FG Saarbrücken Beschluß vom 24.5.2004, 1 V 88/04

Verrechenbarkeit von nach Anteilsveräußerung eintretenden Verlusten nach § 8 Abs. 4 Satz 1 KStG i.V.m. § 10a Satz 4 GewStG

Leitsätze

Die Vorschrift des § 8 Abs. 4 Satz 1 KStG vergleicht die verlustverrechnende Körperschaft mit der verlusterzielenden Körperschaft. Dadurch, dass das Gesetz zur vergleichenden Betrachtung auf die Körperschaft zum Zeitpunkt der Verlusterzielung abstellt, folgt zwingend, dass in diesen Vergleich nur Ereignisse eingehen dürfen, die während oder nach der Verlusterzielung, nicht aber vor derselben eingetreten sind. Soweit § 8 Abs. 4 Satz 2 KStG für den Verlust der wirtschaftlichen Identität an mehrere Ereignisse anknüpft (Übertragung von Gesellschaftsanteilen, Zuführung neuen Betriebsvermögens, Betriebsfortführung oder -aufnahme mit dem neuen Betriebsvermögen) müssen diese in dem Zeitraum erfüllt sein, in dem die zur Verrechnung gestellten Verluste entstanden sind.

Tatbestand

I. Der Rechtsstreit betrifft die Frage der Verlustverrechnung in den Streitjahren 2001 und 2002.

Mit notariellem Vertrag vom 14. August 1998 (Dok, Bl. 17 ff.) veräußerte Herr F, der alleinige Gesellschafter der FB-GmbH Heizungs- und Ölfeuerungsbau die ihm gehörenden Anteile der FB-GmbH zum Kaufpreis von 130.000 DM an die BBM-GmbH. Gesellschafter der BBM-GmbH sind die Herren X, Y und Z.

Die FB-GmbH erzielte in den Jahren ab 1995 folgende Betriebsergebnisse (Jahresüberschüsse/-verluste):

1995:           11.474 DM

1996:          ./. 1.177 DM

1997:          ./. 1.519 DM

1998:       ./. 243.638 DM

1999:       ./. 163.086 DM

2000:       ./.   78.633 DM

2001:            65.666 DM

2002:            202.861 DM

Am 21. Dezember 2001 beschloss die FB-GmbH eine Erhöhung des Stammkapitals auf 150.000 Euro (Dok, Bl. 33 ff.). Alsdann schlossen die FB-GmbH und die A-GmbH, deren Stammkapital von 200.000 DM die BBM-GmbH hielt, einen Verschmelzungsvertrag. Die Firma wurde in "A-GmbH", die jetzige Antragstellerin, geändert. Zeitgleich wurde das Stammkapital der Antragstellerin auf 50.000 Euro erhöht.

Bei der Veranlagung zur Körperschaft- und Gewerbesteuer 2001 und 2002 wich der Antragsgegner von den Erklärungsangaben insoweit ab, als er die Verrechnung der Jahresüberschüsse mit Verlustvorträgen nicht anerkannte. Gegen die dementsprechenden Bescheide vom 6. November 2003 legte die Antragstellerin am 9. Dezember 2003 Einsprüche ein (Rbh, Bl. 2). Einen am selben Tag gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (Rbh, Bl. 2) beschied der Antragsgegner am 5. Januar 2004 abschlägig (Rbh, Bl. 4). Mit Entscheidung vom 18. Februar 2004 wies der Antragsgegner die Einsprüche der Antragstellerin als unbegründet zurück (Rbh, Bl. 11).

Mit Schreiben vom 19. März 2004 erhob die Antragstellerin Klagen, die unter den Gz. 1 K 84/04 und 1 K 85/04 erfasst sind. Gleichzeitig beantragte die Antragstellerin sinngemäß (Bl. 1, 16),

die (Mess-)Bescheide zur Körperschaft- und Gewerbesteuer 2001 in Form der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2004 in voller Höhe und die (Mess-)Bescheide zur Körperschaft- und Gewerbesteuer 2002 insoweit von der Vollziehung auszusetzen, als die Körperschaftsteuer höher als 105 Euro und der Gewerbesteuermessbetrag höher als 370 Euro festgesetzt ist.

Die Antragstellerin macht geltend, der Antragsgegner habe die Verlustverrechnung zu Unrecht nicht zugelassen. § 8 Abs. 4 KStG und § 10 a GewStG dienten der Verhinderung des Handels mit steuerlichen Verlusten. Ein solcher läge im Streitfall nicht vor. Der zur Anwendung der genannten Vorschriften erforderliche Verlust der wirtschaftlichen Identität läge nicht vor. Die Verluste seien erst zu einem Zeitpunkt entstanden, zu dem die jetzige Gesellschafterin bereits an der Antragstellerin beteiligt gewesen sei.

Der Antragsgegner beantragt,

den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung als unbegründet zurückzuweisen.

Nach seiner Auffassung reicht es für die Anwendung der Verlustbegrenzungsbestimmungen der §§ 8 Abs. 4 KStG, § 10 a GewStG und den darin als entscheidend angesehenen Verlust der wirtschaftlichen Identität aus, dass nach Übertragung von mehr als der Hälfte der Anteile an einer Gesellschaft diese ihren Geschäftsbetrieb mit überwiegend neuem Betriebsvermögen fortführt.

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und die beigezogenen Verwaltungsakten verwiesen.

Entscheidungsgründe

II. Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ist nach § 69 Abs. 4 Satz 1 FGO zulässig und auch begründet.

1. Die Aussetzung der Vollziehung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige und nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte (§ 69 Abs. 2 FGO).

Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH, der sich der erkennende Senat bisher immer angeschlossen hat, bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Steuerbescheides dann, wenn eine summarische Prüfung ergibt, dass neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Umstände zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfrage oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken. Dabei brauchen die für die Unrechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes sprechenden Bedenken nicht zu überwiegen, d.h. ein Erfolg des Steuerpflichtigen braucht nicht wahrscheinlicher zu sein als ein Misserfolg (BFH - Beschlüsse vom 30. Juni 1967 III B 21/66, BStBl. III 1967, 533; vom 28. November 1974 V B 52/73, BStBl. II 1975, 239).

2. Bei summarischer Prüfung bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Steuerfestsetzungen.

2.1. Rechtliche Grundlagen

Gemäß § 8 Abs. 4 Satz 1 KStG, für die Ermittlung des Gewerbeertrages i.V.m. § 10 a Satz 4 GewStG, ist Voraussetzung für den Abzug von Verlusten nach § 10 d EStG und für die Kürzung des Gewerbeertrags um Fehlbeträge bei einer Körperschaft, dass sie nicht nur rechtlich, sondern auch wirtschaftlich mit der Körperschaft identisch ist, die den Verlust erlitten hat. Nach dem Wortlaut des § 8 Abs. 4 S. 1 KStG muss eine wirtschaftliche Identität bestehen zwischen

Ø    der Körperschaft, die die Verluste verrechnet, und

Ø    der Körperschaft, die die Verluste erlitten hat.

Die Vorschrift vergleicht also die verlustverrechnende Körperschaft mit der verlusterzielenden Körperschaft. Dadurch, dass das Gesetz zur vergleichenden Betrachtung auf die Körperschaft zum Zeitpunkt der Verlusterzielung abstellt, folgt nach Auffassung des Senats zwingend, dass in diesen Vergleich nur Ereignisse eingehen dürfen, die während oder nach der Verlusterzielung, nicht aber vor derselben eingetreten sind. Soweit § 8 Abs. 4 Satz 2 KStG für den Verlust der wirtschaftlichen Identität an mehrere Ereignisse anknüpft (Übertragung von Gesellschaftsanteilen, Zuführung neuen Betriebsvermögens, Betriebsfortführung oder -aufnahme mit dem neuen Betriebsvermögen) müssen diese in dem Zeitraum erfüllt sein, in dem die zur Verrechnung gestellten Verluste entstanden sind.

Soweit die Praxis der Finanzämter unter Berufung auf Tz. 33 des BMF-Schreibens vom 16. April 1999, BStBl. I 1999, 455, 458 hierzu eine andere Auffassung vertritt, folgt dem der Senat nicht (s. dazu auch GmbHR 2001, 771). Es ist nicht zu prüfen, ob die zur Verrechnung gestellten Verluste bis zum Zeitpunkt des Verlustes der wirtschaftlichen Identität entstanden sind, sondern ob die verlustverrechnende Körperschaft wirtschaftlich identisch ist mit der Körperschaft, die die Verluste erlitten hat. Andernfalls besteht - wie im Entscheidungsfall - die Gefahr, dass eine Körperschaft die von ihr selbst erlittenen Verluste nicht verrechnen kann, weil in der Zeit vor der Verlustverwirklichung Vorgänge (z.B. ein Gesellschafterwechsel) stattgefunden haben, die zusammen mit späteren Ereignissen (z.B. der Zuführung neuen Betriebsvermögens) zu einem Identitätswechsel führen würden. Dies wäre weder mit dem Sinn und Zweck des § 8 Abs. 4 KStG (dazu Frotscher, KStG, Komm., § 8 Rz. 183) noch mit dem Prinzip der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit vereinbar und würde die Unternehmen von Körperschaften ohne sachlichen Grund gegenüber den Unternehmen natürlicher Personen unangemessen benachteiligen.

2.2. Anwendung im Streitfall

Die Voraussetzungen des § 8 Abs. 4 Satz 2 KStG sind im Streitfall bei summarischer Prüfung augenscheinlich nicht erfüllt.

Mit Vertrag vom 14. August 1998 wurden sämtliche Anteile der FB-GmbH auf die BBM-GmbH übertragen. Die FB-GmbH weist für die Vorjahre (bis einschließlich 1997) keine Verlustvorträge auf. Erst im Jahr 1998 ergibt sich aus der Bilanz der FB-GmbH ein Verlust von 243.638 DM, der sich in den Jahren 1999 und 2000 weiter (bis zu einem Verlustvortrag von 456.144 DM) erhöhte. Hieraus ergibt sich, dass die Verlustvorträge zumindest in Höhe von 241.719 DM in den Zeiträumen (1999 und 2000) entstanden sind, die nach der Anteilsübertragung von FB auf die BBM-GmbH lagen. Für 1998 ist -mangels Vorliegen einer "abgeschichteten" Bilanz- nicht erkennbar, ob und inwieweit die Verluste auf die Zeit vor oder nach der Anteilsübertragung entfallen. Der Antragsgegner hat aber der Behauptung der Antragstellerin, es handele sich um nach der Übertragung entstandene Verluste, nicht widersprochen. Demnach war für Zwecke des Aussetzungsverfahrens davon auszugehen, dass die Verluste des Jahres 1998 aus der Zeit nach der Anteilsübertragung stammen.

Die Anteilsübertragung des Jahres 1998 ist nach Auffassung des Senats in die Identitätsprüfung nicht einzubeziehen, so dass die Voraussetzungen des § 8 Abs. 4 Satz 2 KStG bereits schon deshalb augenscheinlich nicht vorliegen.

Demnach sind die gesetzlichen Voraussetzungen des § 8 Abs. 4 Satz 2 KStG im Streitfall augenscheinlich nicht erfüllt.

3. Dem Antrag auf Aussetzung der Vollziehung war somit stattzugeben.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Beschwerde war nach § 128 Abs. 3 Satz 2 FGO in entsprechender Anwendung von § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen, da die Frage, ob nach Anteilsveräußerung eintretende Verluste nach § 8 Abs. 4 Satz 1 KStG (i.V.m. § 10 a Satz 4 GewStG) verrechenbar sind, grundsätzliche Bedeutung besitzt.