FG Saarbrücken Entscheidung vom 8.8.2003, 1 K 165/01

Eigenheimzulage: Herstellung einer Wohnung in einem ehemals unechten Zweifamilienhaus

Leitsätze

Die grundlegende Modernisierung eines erworbenen Einfamilienhauses löst auch dann nicht den höheren Fördergrundbetrag des § 9 Abs. 2 Satz 1 EigZulG aus, wenn durch die Baumaßnahmen im Sinne der neueren Rechtsprechung des BFH zur Abgrenzung von Herstellungs- und Erhaltungsaufwand mindestens drei der vier Kernbereiche (Elektro, Heizung, Sanitär und Fenster) betroffen sind oder das Einfamilienhaus in zwei Wohnungen umgestaltet wird, weil durch die Umgestaltung kein höher begünstigter neuer, sondern lediglich anderer Wohnraum geschaffen wird.

Tatbestand

Der Kläger erwarb am 20. Juli 1998 zum Preise von 260.000 DM das Wohngrundstück B.er Straße 0 in H. (Bl. 8 ff. Eigenheimzulageakte). Von dem Kaufpreis entfielen 193.880 DM auf das 1907 (Bl. 40 Rb) errichtete Gebäude (Bl. 7 ESt; 17 FG). Das Anwesen war zum Erwerbszeitpunkt als Zweifamilienhaus alten Rechts, d.h. als Wohngrundstück mit zwei nicht gegeneinander abgeschlossenen Wohnungen bewertet (Bl. 20 Rb; 17 FG).

Von August 1998 bis Ende 1999 gestaltete der Kläger das Gebäude mit einem Kostenaufwand in Höhe von 246.371,72 DM und erheblichen Eigenleistungen zu einem Zweifamilienhaus mit zwei jeweils rd. 124 qm großen abgeschlossenen Wohnungen im Erd- und im Obergeschoss um (Bl. 1 Ordner Bauaufwendungen; 4 Eigenheimzulageakte; 31 Rb). Im Rahmen des Umbaues wurden mit Ausnahme der tragenden Gebäudeteilen (Fundament, Außenwände und Geschossdecken) die übrigen Gebäudeteile - Eingangsbereich, Dach, Türen, Fenster, Innentreppen, Küchen, Heizung, Bäder und sonstige Sanitäranlagen - erneuert und modernen Wohnverhältnissen angepasst; außerdem erhielt das Gebäude einen neuen Außenputz (Bl. 40 Rb; 17, 29 FG; Ordner Bauaufwendungen). Die für den "Umbau eines Einfamilienwohnhauses in ein Zweifamilienhaus mit Carport" Anfang November 1998 beantragte Baugenehmigung wurde dem Kläger am 10. Dezember 1998 erteilt (Bl. 41, 32 ff., 42 ff. Rb).

Die Ende 1998 fertig gestellte Erdgeschosswohnung wurde ab dem 28. Dezember 1998 vom Kläger selbst genutzt, die Obergeschosswohnung ab Juni 1999 fremdvermietet (Bl. 2 Rs., 4 Eigenheimzulageakte; 37 ESt). Durch Teilungserklärung des Klägers vom 23. Juni 1999 wurde das Gebäude in Wohnungseigentum zu je ½ Miteigentumsanteilen mit Sondereigentum an den Wohnungen im Erd- und im Obergeschoss geteilt. Eigentümer beider Wohnungen blieb der Kläger (Bl. 46 ff. Rb). Durch Bescheid vom 22. Oktober 1999 gewährte der Beklagte die Eigenheimzulage statt in der für eine Wohnungsherstellung beantragten Höhe von 5.000 DM lediglich in Höhe von 2.500 DM für die Anschaffung einer eigengenutzten Wohnung (Bl. 1 Eigenheimzulageakte; 17 FG). Den Einspruch des Klägers wies er durch Entscheidung vom 5. Juni 2001 als unbegründet zurück (Bl. 15 ff.).

Am 29. Juni 2001 hat der Kläger Klage erhoben. Er beantragt (sinngemäß Bl. 1),

unter Änderung des Bescheides vom 22. Oktober 1999 in Form der Einspruchsentscheidung vom 5. Juni 2001 die Eigenheimzulage für die Jahre 1998 bis 2005 auf jährlich 5.000 DM festzusetzen.

Faktisch habe es sich bei dem Anwesen um ein zweigeschossiges Einfamilienhaus gehandelt, weil das Obergeschoss mangels Toilette, Bad und Küche nicht selbständig bewohnbar gewesen sei (Bl. 29).

Durch die Baumaßnahmen von 1998 f. seien deshalb erstmals zwei abgeschlossene Wohnungen geschaffen worden. Der Kläger habe mithin gemäß dem BMF-Schreiben vom 10. Februar 1998 (BStBl I, 190) bestimmen dürfen, dass die eigengenutzte Erdgeschosswohnung an die Stelle der bisherigen Wohnung trete (Bl. 2 f., 29).

Diese Wohnung sei nach Maßgabe des vorgenannten BMF-Schreibens neu hergestellt worden, weil der Wert der auf sie entfallenden Bauaufwendungen zuzüglich der mit 20.000 DM eher noch zu niedrig angesetzten Eigenleistungen den Wert der Altbausubstanz des Erdgeschosses bei Weitem übersteige. Sämtliche Baurechnungen hätten dem Finanzamt bereits ordnungsgemäß im Verwaltungsverfahren vorgelegen (Bl. 22 f., 30). Wann die Baugenehmigung erteilt worden sei, sei für die streitige Rechtsfrage ohne Belang (Bl. 2 f., 29, 46).

Die höhere Eigenheimzulage für die "Herstellung einer Wohnung" im Sinne des § 2 Abs. 1 EigZulG sei auch deswegen gerechtfertigt, weil es sich bei dem Bauaufwand nach der neueren Rechtsprechung des BFH zweifelsfrei um Herstellungsaufwand handele. Denn die neu eingefügten Bauteile beträfen mit Fenstern, Heizung, Sanitär sowie Elektro alle vier Kernbereiche des Gebäudes und verliehen ihm so ein deutlich wert-erhöhendes Gepräge (Bl. 37 f., 47).

Der Beklagte beantragt (Bl. 35),

die Klage als unbegründet abzuweisen.

Unter Bezugnahme auf seine Einspruchsentscheidung im Übrigen (Bl. 35) trägt er vor:

Die vom EigZulG begünstigte Herstellung einer neuen Wohnung verlange grundsätzlich, dass eine bautechnisch neue, bisher nicht vorhandene Wohnung geschaffen werde. Selbst umfassende Umbau-, Renovierungs- und Modernisierungsmaßnahmen genügten dieser Neubauanforderung nicht (Bl. 34).

Nach dem BMF-Schreiben vom 10. Februar 1998 erübrige sich unter der Geltung des EigZulG ein Neubau nur dann, wenn die neu eingefügten Gebäudeteile dem Gesamtgebäude für seine Nutzungsdauer das bautechnische Gepräge gäben. Das sei nur der Fall, wenn die tragende Altbausubstanz derart tiefgreifend umgestaltet oder erweitert werde, dass die weiter verwendeten Altteile von wertmäßig untergeordneter Bedeutung erschienen. Davon könne aus Vereinfachungsgründen ausgegangen werden, wenn der bei der Schaffung einer Wohnung angefallene Bauaufwand zuzüglich des Wertes von Eigenleistungen nach überschlägiger Berechnung den Wert der Altbausubstanz übersteige (Bl. 34, 41). Nach der heranziehbaren Rechtsprechung des BFH zur vergleichbaren Rechtslage nach der Vorgängervorschrift des § 10e EStG müsse es sich jedoch um Baumaßnahmen zur Beseitigung eines Vollverschleißes handeln, so dass typische Erhaltungs- und Modernisierungsaufwendungen aus der Vergleichsberechnung auszuscheiden seien (Bl. 49, 34).

Ob eine Häufung derartiger Maßnahmen zu sofort abzugsfähigen Aufwendungen oder nur zu einer Erhöhung der AfA-Bemessungsgrundlage führe, sei eine vom Recht der Eigenheimzulage zu trennende andere Rechtsproblematik (Bl. 40).

Im Übrigen ergebe sich gemäß den erst im Klageverfahren nochmals vorgelegten Baurechnungen (Bl. 13 f., 25 f.) für die streitige Erdgeschosswohnung einschließlich der dafür geltend gemachten Eigenleistungen ein zu bereinigender Gesamtbauaufwand, der unter dem Verkehrswert des vormaligen Erdgeschossaltbaues liege, so dass Art und Umfang der ohnehin problematischen Eigenleistungen des Klägers offen bleiben könnten (Bl. 33, 34 f.).

Für weitere Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die Schriftsätze der Beteiligten sowie auf den Inhalt der Verwaltungsakten des Beklagten und des Ordners "Bauaufwendungen 1998-1999" des Klägers verwiesen.

Entscheidungsgründe

Die zulässige Klage ist unbegründet. Die Höhe der festgesetzten Eigenheimzulage ist nicht zu beanstanden.

1.  Rechtsgrundlagen

a)  Das EigZulG begünstigt die Herstellung und die Anschaffung einer inländischen selbstgenutzten Wohnung im eigenen Haus oder einer eigenen selbstgenutzten Eigentumswohnung in unterschiedlicher Weise, sofern die Anschaffung erst nach Ablauf des zweiten auf das Jahr der Fertigstellung folgende Jahres erfolgt: Während sich der Fördergrundbetrag für die Wohnungsherstellung oder -anschaffung innerhalb der vorgenannten Frist auf jährlich 5 v.H. der Herstellungs- oder Anschaffungskosten zuzüglich der Anschaffungskosten für den dazugehörenden Grund und Boden, höchstens jedoch auf 5.000 DM beläuft, beträgt er für Wohnungsanschaffungen außerhalb dieser Frist lediglich 2,5 v.H. dieser Kosten und höchstens 2.500 DM (§§ 2 Abs. 1 Satz 1, 4 Satz 1, 8 Satz 1, 9 Abs. 2 Sätze 1 und 2 EigZulG). Der niedrigere Fördergrundbetrag gilt, dann bemessen nach den reinen Herstellungskosten, auch für den Ausbau und die Erweiterung selbstgenutzten eigenen Wohnraumes (§§ 2 Abs. 2, 8 Satz 2, 9 Abs. 2 Satz 2 EigZulG).

b)  Dieser abgestuften Förderung lässt sich klar und eindeutig das beabsichtigte Förderprogramm des Gesetzgebers entnehmen: Besonders stark gefördert werden soll die erstmalige Herstellung bzw. herstellungsnahe Anschaffung eigengenutzten Wohneigentums, d.h. die Schaffung völlig neuen selbstgenutzten eigenen Wohnraumes. Nur in vermindertem Umfang gefördert werden soll dagegen die Anschaffung bereits vorhandenen Wohnraumes als selbstgenutztes Wohneigentum, weil dadurch zwar neues eigengenutztes Wohnungseigentum, jedoch kein zusätzlicher Wohnraum geschaffen wird. Gefördert werden soll schließlich auch der Ausbau oder die Erweiterung selbstgenutzten Wohneigentums, da hierdurch vorhandener bebauter Grund und Boden, der nicht beliebig vermehrbar ist, für ein gesichertes Wohnen in eigenen Räumen besser ausgenutzt wird. Nur wenn und soweit sich das zur Regelung von Zweifelsfragen bei der Anwendung des EigZulG ergangene BMF-Schreiben vom 10. Februar 1998 mit diesem erkennbaren Förderprogramm des Gesetzgebers vereinbaren lässt, vermag der Senat den Verwaltungsanweisungen dieses Schreibens zu folgen. Dabei kann zur systemgerechten Auslegung des EigZulG die Rechtsprechung des BFH zum früheren § 10e EStG herangezogen werden, weil es sich insoweit um eine im Wesentlichen inhaltsgleiche Vorgängervorschrift zum EigZulG handelt (BFH-Beschluss vom 4. Mai 1999 IX B 38/99, BStBl II 1999, 587).

c)  Nach dieser vom Senat geteilten BFH-Rechtsprechung bedeutet die Herstellung einer Wohnung grundsätzlich das Schaffen einer neuen, bisher nicht vorhandenen Wohnung. Baumaßnahmen an einem bestehenden Gebäude führen deshalb nur dann zur Herstellung einer Wohnung, wenn sie einem Neubau gleichkommen, d.h. das Gebäude muss durch sie bautechnisch neu werden (BFH-Urteile vom 25. August 1999 X R 57/96, BFH/NV 2000, 186; vom 15. Mai 2002 X R 36/99, BFH/NV 2002, 1158 m.w.N.). Insoweit im Einklang mit Tz. 11 Satz 1 des BMF-Schreibens vom 10. Februar 1998 muss "Herstellung einer Wohnung" deshalb nicht stets den Neubau einer Wohnung bedeuten. Eine bautechnisch neue Wohnung wird vielmehr auch dann geschaffen, wenn ein erworbenes Wohngebäude infolge Vollverschleißes nicht mehr bewohnbar ist und deshalb in Stand gesetzt werden muss. In diesem Sinne zu Wohnzwecken unbrauchbar geworden ist ein Gebäude jedoch nicht schon deswegen, weil es wegen Abnutzung und Verwahrlosung zeitgemäßen Wohnvorstellungen nicht mehr entspricht und deshalb nicht mehr vermietbar ist, sondern nur dann, wenn es schwere Substanzschäden an den Teilen aufweist, die für seine Nutzbarkeit als Bau und seine Nutzungsdauer bestimmend sind, d.h. es muss eine tiefgreifende, die neue Wohnung prägende Umgestaltung oder Erweiterung der Substanz des Altbaues geboten sein. Erforderlich sind mithin ersetzende Sanierungsmaßnahmen an den Fundamenten, an den tragenden Außen- und Innenwänden, an den Geschossdecken und an der Dachkonstruktion, damit die zur Wiederherstellung der Wohnung notwendigen Baumaßnahmen bautechnisch einem Neubau gleichkommen. Die bloße Umgestaltung des umbauten Raumes oder eine grundlegende Modernisierung des Wohngebäudes, die ohne Änderung der tragenden Bausubstanz lediglich den Gebrauchswert des Gebäudes erhöhen, stellen keine Herstellung einer Wohnung dar (BFH-Urteile vom 15. November 1995 X R 102/95 BStBl II 1998, 92; vom 11. September 1996 X R 46/93, BStBl II 1998, 94; vom 17. Dezember 1997 X R 54/96, BFH/NV 1998, 841; BFH/NV 2000, 841 u. 2002, 1158).

d)  Die neuere Rechtsprechung des BFH, wonach nachträglicher Herstellungs- oder Anschaffungsaufwand gegeben ist, wenn eine Wohnung in mindestens drei der vier Kernbereiche Elektro, Heizung, Sanitär und Fenster umfassend modernisiert oder saniert wird (s. z.B. BFH-Urteile vom 12. September 2001 IX R 39/97 u. IX 52/00, BFH/NV 2002, 968 u. 966; vom 22. Januar 2003 R 9/99, BFH/NV 2003, 706), steht dem nicht entgegen. Denn danach bestimmt sich nur, welche baulichen Maßnahmen an einer erworbenen Wohnung sofort abzugsfähige Erhaltungsaufwendungen darstellen oder aber lediglich die AfA-Bemessungsgrundlage erhöhen, während es beim EigZulG wie bei dem früheren § 10e EStG um die Steuerbegünstigung für die Herstellung bislang noch nicht vorhandenen Wohnraumes oder für die Anschaffung bereits vorhandenen Wohnraumes zu eigenen Wohnzwecken bzw. um die Schaffung zusätzlichen Wohnraumes durch Anbau- oder Erweiterungsmaßnahmen auf einem Wohngrundstück geht. Deshalb bestand für das o.a. BFH-Urteil vom 15. Mai 2002 (BFH/NV 2002, 1158), nach welchem die Ersetzung einer vollständig verschlissenen Inneneinrichtung keine steuerbegünstigte Herstellung einer Wohnung im Sinne des § 10e Abs. 2 Satz 1 EStG bedeutet, keine Veranlassung, sich mit der durch die zuvor ergangenen BFH-Urteile vom 12. September 2001 eingeleiteten neueren BFH-Rechtsprechung zur Abgrenzung von Erhaltungsaufwand und nachträglichen Herstellungs- oder Anschaffungskosten auseinander zu setzen. Folgerichtig hebt das Urteil zu Recht hervor, dass nur im Falle der Behebung eines äußeren und inneren Vollverschleißes, der zur völligen Unbrauchbarkeit des Gebäudes geführt hat, von der steuerbegünstigten Herstellung einer Wohnung gesprochen werden kann. Dies auch deswegen, weil ansonsten durch die Gleichstellung eines alten, renovierungsbedürftigen Gebäudes mit einem Herstellungssachverhalt die vom Gesetzgeber grundsätzlich nur eingeschränkt beabsichtigte Förderung der Anschaffung von Altbauten zu eigenen Wohnzwecken unterlaufen würde. Auch für die Anwendung der Vorschriften über die Eigenheimzulage reicht es deshalb nicht aus, dass Herstellungskosten im Sinne der vorgenannten Rechtsprechung vorliegen; es muss sich vielmehr um Herstellungskosten handeln, die zum Entstehen neuen Wohnraums bzw. eines bautechnischen Neubaues geführt haben.

Damit im Einklang steht, dass der BFH sowohl der Zusammenfassung zweier abgeschlossener Wohnungen zu einer Wohnung als auch der im Rahmen einer umfassenden Modernisierungsrenovierung durchgeführten Umwandlung eines als Einfamilienhaus bewerteten Gebäudes in zwei abgeschlossene Wohnungen im Erd- und im Obergeschoss des Hauses die Anerkennung einer steuerbegünstigten Wohnungsherstellung im Sinne des § 10e Abs. 1 Satz 2 EStG versagt hat (BFH, BStBl II 1998, 92 u. 94). Denn hierdurch wird kein neuer, sondern lediglich anderer Wohnraum geschaffen. Für das dem § 10e EStG vergleichbare Förderprogramm des EigZulG kann deshalb nichts Anderes gelten.

e)  Ebenso verhält es sich aber auch dann, wenn ein trotz nicht abgeschlossener Wohnungen als Zweifamilienhaus alten Rechts bewertetes Gebäude entsprechend dem neuen Wohnungsbegriff des BFH, der neben den erforderlichen Küchen- und Sanitärräumlichkeiten die Abgeschlossenheit einer Zusammenfassung von Räumen zum Wesensmerkmal einer Wohnung macht, in ein echtes Zweifamilienhaus neuen Bewertungsrechts umgewandelt wird. Auch dann wird nämlich kein wirklich neuer, sondern nur anderer Wohnraum mit teilweiser anderer Nutzermöglichkeit geschaffen. Denn dem Erwerber des Altbaues bleibt - gleich welche der beiden Wohnungen er zur weiteren Eigennutzung wählt - die ihm bislang bereits mögliche Wohnnutzung, wenn auch in verminderter Form, erhalten. Der Senat vermag sich deshalb der Verwaltungsauffassung in Tz. 11 Satz 2 des BMF-Schreibens vom 10. Februar 1998, wonach die Umwandlung eines unechten Zweifamilienhauses alten Rechts in ein echtes Zweifamilienhaus neuen Bewertungsrechts bei Eigennutzung einer der beiden Wohnungen durch den Eigentümer zu einer steuerbegünstigten Herstellung dieser Wohnung führen soll, nur unter der weiteren Voraussetzung der Tz. 12 Satz 1 dieses Schreibens anzuschließen, nämlich dass bei der Umwandlung die bisherige tragende Gebäudesubstanz derart tiefgreifend umgestaltet worden ist, dass die nunmehr entstandenen abgeschlossenen Wohnungen dadurch ein völlig neues bautechnisches Gepräge erhalten haben.

An dieser Beurteilung ändert sich auch nichts, wenn bisher vorhandener Wohnraum in zwei rechtlich selbständige Eigentumswohnungen aufgeteilt wird. Denn das Förderprogramm des EigZulG begünstigt nicht die Begründung von Wohnungseigentum als bloßen Rechtsakt, sondern die sich in dieser Rechtsform zwecks Eigennutzung vollziehende Herstellung bautechnisch neuen Wohnraumes in stärkerem bzw. die Übernahme bereits geschaffenen Wohnraumes in selbstgenutztes Wohnungseigentum in geringerem Maße. Auch hier kann deshalb die förderungsrechtlich nicht begünstigte Modernisierung eines erworbenen Altbaues nicht dadurch umgangen werden, dass der Altbau ohne prägende bautechnische Veränderung im Übrigen schlicht in Wohnungseigentum aufgeteilt wird.

2.  Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall

Der Beklagte hat danach die Eigenheimzulage für die eigengenutzte Wohnung in dem vom Kläger erworbenen Hausanwesen zu Recht lediglich in Höhe von 2.500 DM festgesetzt.

a)  Zutreffend hat der Beklagte nicht die Herstellung neuen, sondern lediglich die nur in geringerem Umfange steuerbegünstigte Anschaffung bereits bestehenden alten Wohnraumes zu eigenen Wohnzwecken angenommen.

Dahinstehen kann, ob das Grundstück zum Zeitpunkt seines Erwerbes durch den Kläger entsprechend seiner Bewertung überhaupt noch ein unechtes Zweifamilienhaus alten Rechts war, nachdem der Kläger im Klageverfahren vorgetragen hat, dass im Obergeschoss weder eine Küche noch Sanitärräume vorhanden waren, noch die dortigen Räume beheizt werden konnten, noch ihre Stromversorgung ausreichend war und es ihnen auch an fließendem Wasser fehlte (Bl. 29). Das ändert jedoch nichts daran, dass jedenfalls das Erdgeschoss des Hauses bewohnt werden konnte und auch tatsächlich bewohnt wurde. Die Regelungen im Grundstückskaufvertrag über die Räumung des Hauses durch den damaligen Bewohner und die Entfernung der sich im Hause befindenden Heizöltanks belegen dies anschaulich (Bl. 11 Eigenheimzulageakte), so dass das Anwesen keinesfalls wegen Vollverschleißes unbewohnbar war.

Gegen einen solchen Vollverschleiß spricht auch die Höhe des Kaufpreises von 260.000 DM, von dem (mit 551 qm x 120 DM) unstreitig 66.120 DM auf den Grund und Boden entfielen, so dass 193.880 DM für das aufstehende Gebäude verbleiben. Dieser für ein in einem ländlichen Vorort H.s an einer stark befahrenen und beparkten und deshalb engen Durchgangsstraße gelegenes 90 Jahre altes Gebäude hohe Kaufpreis macht deutlich, dass der Gebäudesubstanz des innen abgewohnten Hauses trotz des Baujahres 1907 noch ein erheblicher Wert beigemessen wurde. Dass das Haus - abgesehen von neuen Fenstern, einer neuen Dacheindeckung, einem neuen Eingangswindfang und einem neuen Außenputz - sowohl äußerlich als auch von seinem Grundriss her im Wesentlichen unverändert blieb, bestätigt dies. Auch der weitere Umstand, dass der Kläger im Rahmen der - bauordnungsrechtlich zulässigerweise nachträglich genehmigten - inneren Umwandlung des Hauses in zwei echte abgeschlossene Wohnungen neuen Bewertungsrechts bei der deswegen notwendig werdenden Neugestaltung des Treppenhauses, der Setzung der Abschlusstüren sowie der Schaffung der Wohn-, Küchen- und Sanitärräume der beiden Wohnungen auf die dabei im Kern unverändert gebliebenen tragenden Teile der Gebäudesubstanz des Altbaues zurückgreifen konnte, belegt den hohen unverbrauchten Substanzwert des Hauses um ein Weiteres.

Soweit der Kläger die Räume der beiden Wohnungen zusätzlich und dabei naturgemäß entsprechend modernen Wohnvorstellungen neu gestaltet und ausgestattet und deshalb auch eine neuzeitliche Strom- und Wasserversorgung eingerichtet und eine neue Heizungsanlage installiert hat, hat er dadurch zwar den allgemeinen Wohnstandard des Hauses und speziell der vom ihm seit dem 28. Dezember 1998, sei es als Wohnung im eigenen Haus oder danach als Eigentumswohnung, konstant selbst-genutzten Erdgeschosswohnung deutlich wertverbessernd angehoben. Diese Modernisierungsrenovierung, die für Altbauten generell nicht un-typisch ist und vor dem Erstbezug eines Gebäudes regelmäßig umfassender ausfällt, macht das ansonsten in seiner tragenden Grundsubstanz unverändert gebliebene Haus jedoch nicht zu einem bautechnischen Neubau, wie er indes auch nach dem Förderprogramm des EigZulG für die Anerkennung von Baumaßnahmen an einem Altbau als höher steuerbegünstigte Neuherstellung einer Wohnung vorausgesetzt wird. Der nunmehrige höhere Wohnstandard des vom Kläger eigengenutzten Erdgeschosses ändert zudem nichts daran, dass nach dem eigenen Vortrag des Klägers gerade dieses Geschoss zum Zeitpunkt des Grundstückserwerbs nicht nur bewohnbar war, sondern auch wohnlich genutzt wurde. Dass dies nicht bereits in Form einer abgeschlossenen Wohnung oder in Form von Wohnungseigentum geschah, ist steuerlich unerheblich. Denn förderungsrechtlich entscheidend ist allein die Tatsache der damaligen, nicht an eine bestimmte Rechtsform gebundenen Wohnnutzung des Erdgeschosses.

Damit steht dem Kläger nach dem klaren und eindeutigen Förderprogramm des EigZulG nur die geringere Steuerbegünstigung für den Erwerb bereits vorhandenen alten Wohnraumes zu eigenen Wohnzwecken zu.

b)  Auch die Höhe der festgesetzten Eigenheimzulage ist nicht zu beanstanden. Sie bemisst sich gemäß § 8 Satz 1 EigZulG nach der Höhe der Anschaffungskosten für den eigengenutzten Wohnraum zuzüglich der darauf entfallenden Anschaffungskosten des Grund und Bodens. Da nach den Umbauplänen des Klägers die fremdgenutzte Wohnfläche des Ober- und die eigengenutzte Wohnfläche des Erdgeschosses mit jeweils rd. 124 qm im Wesentlichen gleich ist und - damit im Einklang - das Anwesen später in hälftiges Miteigentum mit jeweiligem Sondereigentum an der Erd- und an der Obergeschosswohnung aufgeteilt wurde, entfällt damit von dem Grundstücksgesamtkaufpreis von 260.000 DM die Hälfte auf die selbstgenutzte Erdgeschosswohnung des Klägers. Bei einem jährlichen Fördersatz von 2,5 v.H. auf 130.000 DM ergibt sich damit rechnerisch eine Steuerbegünstigung vom 3.250 DM mit der Folge, dass dem Kläger lediglich der deshalb vom Beklagten zutreffend festgesetzte gesetzliche Förderhöchstbetrag von 2.500 DM zusteht. Mithin ist die zwischen den Beteiligten weiter streitige Frage, welche, wie und wann vorzulegenden Baurechnungen des Klägers der Erd- oder der Obergeschosswohnung zuzurechnen sind, für die Höhe der vorliegend festzusetzenden Eigenheimzulage ohne Belang.

3.  Nebenentscheidungen

Die Kosten des nach allem erfolglosen Klageverfahrens waren gemäß § 135 Abs. 1 FGO dem unterlegenen Kläger aufzuerlegen.

Für eine Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 oder 2 FGO bestand keine Veranlassung.

Der Senat erachtete eine Entscheidung im kostengünstigeren Gerichtsbescheidverfahren nach § 90 a FGO für zweckdienlich.